LOJ431U-LOJİSTİK MALİYETLERİ VE RAPORLAMA
Ünite 6: Lojistik Maliyetler ve Faaliyet Tabanlı Maliyetleme
Giriş
İşletmelerde ortaya çıkan giderlerin üretilen mamül veya hizmetle ilişkilendirilmesi gerekir. Maliyetlerin doğru belirlenmesi doğru maliyet hesaplama yöntemlerinin seçimine bağlıdır. İşletmeler için en ideal durum giderler ile ürün arasında doğrudan bağlantının kurulmasıdır. Ancak hangi yöntem kullanılırsa kullanılsın her durumda ürünle doğrudan bağlantısı kurulamayan giderler mutlaka olacaktır. Bu giderlere endirekt (dolaylı) giderler denilmektedir.
Ürün maliyetlerinin doğru belirlenmesi yöneticilerin o ürünün geleceği ile ilgili verecekleri stratejik kararlarda etkili olmaktadır. Aynı şekilde lojistik işletme yöneticileri de farklı ürünlerin, müşterilerin veya tedarik kanallarının lojistik hizmet sunmanın maliyetlerini nasıl etkilediğini belirlemek için ayrıntılı bilgiye ihtiyaç duyarlar. Maliyet bilgilerinin ayrıntısı ve karmaşıklığı, ürünlerin çeşitliliğine, müşteri gereksinimlerine veya kullanılan tedarik kanallarına göre belirlenecektir.
Giderlerin Dağıtımında Esas Alınan Baza Göre Maliyet Yöntemleri
İşletmelerde maliyet muhasebesi ve maliyet yönetim sisteminin oluşturulması çeşitli açılardan gerekli ve yararlıdır. Finansal bilgilerine doğrudan ulaşamayan guruplar için raporlama yapmak işletmelerin yasal görevidir. Bu anlamda temel finansal tablolar olan bilanço (finansal durum tablosu) ve gelir tablosunun (kâr veya zarar tablosu) düzenlenebilmesi için lazım olan maliyet verilerinin üretilmesi gerekir. Bu ise maliyet yönetim sistemi ile mümkündür. Ayrıca işletme yönetiminin de stratejik kararlar alırken (örneğin; ürün karması, ürün fiyatlama, yatırım vb. kararlar) maliyet bilgi sisteminin ürettiği bilgilere ihtiyacı vardır.
Bir işletmede maliyet muhasebesi bilgi sistemi kurulması gerektiği zaman genelde işletme yöneticilerinin nasıl bir sisteme ihtiyaç duydukları hususunda bilgi sahibi olmadıkları görülmektedir. Yöneticilerin sistem ihtiyacını doğru tespit edebilmeleri için öncelikle kurulacak sistemin amacı ve özelliklerini belirlemeleri gerekmektedir. Sistem vergi kanunlarının ve sermaye piyasası kanunlarının gereklerini yerine getirebilmeli, yöneticilerin karar sürecine ve kontrol sürecine katkıda bulunabilmelidir.
Maliyet Hesaplama Sistemi
Maliyet hesaplama sistemi bir mamul veya hizmetin birim maliyetinin hesaplanabilmesi için kullanılan yöntemler bütünüdür. Maliyet hesaplama sistemi her işletmenin faaliyet konusu, üretilen ürünün özellikleri, üretimde kullanılan teknolojinin yoğunluk derecesi gibi işletmeye has özellikler dikkate alınarak oluşturulan bir yapıdır. Bu sistem giderlerin kapsamına, gerçekleşme zamanına, giderlerin dağıtımında esas alınan baza ve ürün maliyetinin hesaplanma şekline göre dört alt sistemden oluşur. Bir işletmede maliyet hesaplama sistemi kurulurken bu dört sistemin her birinden bir yöntem
seçilerek o işletmenin maliyet hesaplama sistemi oluşturulur.
Bir işletmede maliyet muhasebesi bilgi sistemi kurulurken ortaya çıkan giderlerin hangi bazda dağıtıma tabi tutulacağı ve birim maliyetlerin hangi esasa göre hesaplanacağına karar vermek gerekmektedir. “Maliyet Hesaplama Sistemi”nin bir alt sistemi olan “Giderlerin Dağıtımında Esas alınan Baza Göre Maliyet Yöntemleri” günümüz itibarıyla üç yöntemden oluşmaktadır. Bu yöntemler “Hacim Tabanlı Maliyetleme Yöntemi”, “Faaliyet Tabanlı Maliyetleme Yöntemi” ve “Zaman Esaslı Faaliyet Tabanlı Maliyetleme Yöntemi” dir.
Üretim Maliyetleri
Üretim maliyeti bir işletmenin mamul veya hizmet üretmek için tükettiği varlık ve hizmet tutarıdır. Maliyetler değişik amaçlarla çeşitli başlıklar altında sınıflandırılmaktadır. Bu konuda ilk ayrım direkt ve endirekt giderler (maliyetler) ayrımıdır. Genel amaçlı finansal raporlama yapma açısından üretim işletmelerinde giderler üretim maliyetleri ve dönem giderleri ayrımına tabi tutulmaktadır.
Mamul üretimi yapan işletmelerde üretim maliyetini oluşturan giderler ürünle veya gider yerleri ile ilişkileri açısından Direkt İlk Madde Malzeme Giderleri (DİMMG), Direkt İşçilik Giderleri (DİG) ve Genel Üretim Giderleri (GİG) olmak üzere temelde üç başlık altında toplanmaktadır. Hizmet üretimi yapan işletmelerde ise ürünle ilgili maliyet unsurları için bu üçlü ayrım yapılmamakta, tüm üretim maliyetleri “Hizmet Üretim Maliyeti (HÜM) adı altında toplanmaktadır.
Dönem giderleri ürünle ilişki kurulmaksızın doğrudan gelir tablosunda raporlanan giderlerdir. Bu giderler Ar-Ge giderleri, Pazarlama, Satış ve Dağıtım Giderleri, Yönetim Giderleri ve Finansman Giderleri olarak ayrılır.
Hem mamul hem de hizmet üreten işletmelerde üretimde ortaya çıkan giderlere ürünle bağlantı kurulabilen giderler ve bundan dolayı da direkt gider denilmektedir. Bu gruptaki giderler ürünlere doğrudan yüklenebilmektedir. Endirekt nitelikte giderlerin ise ürünle doğrudan bağlantısı kurulamadığı için bu nitelikteki giderlerin ürünlere dağıtımında başka bir yolun bulunması gerekmektedir. Ürün maliyetlerinin belirlenmesinde endirekt giderlerin nasıl dağıtılacağı sorunu dağıtım yöntemlerinin ortaya çıkmasına neden olmuştur.
Hacim Tabanlı Maliyetleme Yöntemi (HTM)
Geleneksel maliyetleme yöntemi olarak da bilinen Hacim Tabanlı Maliyetleme Yöntemine (HTM) göre, giderlerin ortaya çıkma sebebi mamul veya hizmet üretimidir. Bu nedenle mamul ile direkt bağlantı kurulabilen giderler mamul veya hizmetlere doğrudan yüklenmekte, doğrudan bağlantı kurulamayan giderler ise mamul veya hizmetlerle iş hacmi kapsamında bağlantı kurdurularak mamullere dağıtılmaktadır.
Ürün maliyetlerinin belirlenmesinde endirekt giderlerin ürünlere/gider yerlerine dağıtılmasında dağıtım anahtarları kullanılmaktadır. Dağıtım anahtarı, endirekt giderlerin ürünlere dağıtımında kullanılan ölçülerdir. Buna göre endirekt giderler, işletme bazında iş ölçüsü kullanılarak veya her bir gider çeşidine göre uygun dağıtım anahtarları- iş ölçüleri kullanılarak ürünlere/gider yerlerine dağıtılmakta ve böylece endirekt giderler ürünlere yüklenmiş olmaktadır. Burada iş (çalışma) ölçüsü, bir işletmenin veya bir işletme biriminin çalışma yoğunluğunu ifade eder. Örneğin bir otomobilin iş ölçüsü km; bir otelin iş ölçüsü doluluk oranı veya misafir sayısı; bir lojistik işletmesinin iş ölçüsü taşınan yük miktarı (ağırlık veya adet olarak) veya işçilik çalışma süreleri olarak belirlenebilir. Sonuçta direkt ve endirekt gider unsurları yüklenmiş olan ürünün toplam ve birim maliyeti belirlenmiş olmaktadır.
Hacim Tabanlı Maliyetleme Yöntemine Yönelik Eleştiriler
Hacim Tabanlı Maliyetleme Yöntemi bir kaç açıdan eleştirilmektedir. Bu eleştirilerin başında giderlerin dağıtımında esas alınan bazın maliyetlerin doğru belirlenmesinde yetersiz kalması gelmektedir. Üretim işletmelerindeki geleneksel maliyet sistemi (HTM), ürün maliyetlerini doğru ölçmek için değil, stoklara değer vermek için tasarlanmıştır. Standart maliyetlerin genellikle ürünü tasarlamak, üretmek, pazarlamak ve teslim etmek için tüketilen kaynaklarla hiçbir ilgisi yoktur. Geleneksel olarak sabit olduğu düşünülen bir çok maliyet aslında ürünlerin çeşitliliği ve karmaşıklığına göre değişmektedir.
Örneğin, çoğu üretim yükü, siparişlerin verilmesi ve ödenmesi, satın alınan malzemelerin alınması ve denetlenmesi, makinelerin kurulması, stokların taşınması ve bitmiş ürünlerin nakliyesi gibi üretimin başlangıcı veya bitişi ile ilişkili işlemlerden ortaya çıkmaktadır. Yöntemi eleştirenler bu maliyetleri yansıtmak için, sistemin yalnızca işçilik ve makine saatleri veya malzeme miktarları gibi ürünlere ilişkin maliyetleri izlemek için geleneksel hacim tabanlı ölçümleri değil, aynı zamanda kurulum, denetim, makbuz, parça, satıcı, müşteri ve sipariş sayılarını da içermesi gerektiğini ileri sürmektedirler.
Hacim Tabanlı Maliyet Yöntemine yönelik bir başka eleştiri endirekt giderlerin ürünlere dağıtımında dağıtım ölçüsünün yetersiz kalmasıdır. Örneğin iş dağıtım ölçüsü olarak makine çalışma saati ölçüsü kabul edildiğinde, iki ürünün üretildiği bir firmada makinenin A ürünü için 100 saat, B ürünü için 200 saat çalıştığını varsayalım. Bu durumda HTM yöntemine göre B ürününe A ürününün iki katı endirekt gider payı verilecektir. Diğer taraftan A ürününü üretmek için makineye üretim sürecinde 4 farklı yedek parça takılması gerekiyorsa bu durumda A ürününü üretmek için daha fazla yedek parça kullanıldığı için B ürününden 4 kat fazla yedek parça giderinin yüklenmesi de gerekmektedir. Görüldüğü gibi belirlenen iş (dağıtım) ölçüsü burada yetersiz kalmaktadır.
Özetle HTM yöntemi genel üretim giderlerinin yüklenmesinde yetersiz kalması; maliyetlerin ortaya çıkış nedenlerinin gözardı edildiğini, doğru maliyetlendirme yapılmadığını ve bu nedenle de doğru ürün karması ve doğru karlılık hesaplamalarının yapılamadığı argümanları ile de eleştirilmektedir.
Faaliyet Tabanlı Maliyetleme Yöntemi (FTM)
1700’lü yıllarda başlayan sanayi devrimi zaman içinde teknolojinin gelişmesiyle günümüzde dördüncü evreye kadar dönüşmüştür. Bu dönüşümle beraber işletmelerde stratejik düşünce, yönetim ve üretim faaliyetlerinde ön plana çıkmış ve maliyetlerin belirlenmesinde de stratejik yaklaşımı ortaya çıkarmıştır. Teknolojik ilerlemeler, bilgisayar destekli üretim sistemleri, üretimde ileri üretim teknolojilerinin kullanılması; gerek ülkeler gerekse de işletmeler arasındaki maliyetlerin düşürülmesi ve kalitenin yükseltilmesiyle ilgili rekabetin yoğunlaşmasına neden olmuştur. Bu durum yeni üretim ortamlarının geliştirilmesini gerektirmiştir. Yeni üretim ortamları yeni maliyetleme yaklaşımlarını ve yeni maliyet dağıtım sorunlarını ortaya çıkarmıştır. 1990’lı yıllara gelindiğinde dağıtım sorunları işletmelerin stratejik amaçlarıyla uygun olarak yeniden, daha hassas ele alınmaya başlanmış ve bu bakış açısının sonucu olarak yeni maliyet kavramları ve maliyetleme yöntemleri ortaya çıkmıştır. Faaliyet Tabanlı Maliyetleme (FTM) Yöntemi işte bu sürecin sonucudur.
FTM nin Hacim Tabanlı Maliyetlemeden (HTM) temel farklılığı giderle ürün arasındaki bağlantı kurulurken izlenen yaklaşım farklılığıdır. HTM yönteminde direkt giderler ürünlere doğrudan yüklenir, endirekt giderler ise dolaylı olarak dağıtım anahtarları yoluyla ürünlere yüklenir. Faaliyet tabanlı maliyetlemede ise giderlerle faaliyetler arasında bağlantı kurulur. Çünkü giderlerin ortaya çıkmasına neden olan unsur faaliyetlerdir. Ürünler bu faaliyetlerin sonucu ortaya çıkmaktadır. Direkt maliyetlerin dağıtımında bir sorun bulunmamakla birlikte endirekt giderlerin önce faaliyetlerle ilişkilendirilmesi, sonra da hangi ürün hangi faaliyetler sonucu ortaya çıkıyorsa o ürüne o faaliyetlerden pay verilmesi gerekmektedir.
Faaliyet Tabanlı Maliyetleme Yönteminin Amacı ve Faydaları
İşletmelerde maliyet, kalite ve zaman arasında eş güdümün sağlanması, faaliyetlerin etkin ve verimli bir biçimde yönetilmesine bağlıdır. FTM yönteminin temel amacı ürün kalitesini artırmak, ürün ve müşteri karlılığına odaklanmak ve endirekt giderleri azaltmaktır.Bu yöntem muhasebe bilgi sisteminden ziyade işletmede karar alıcıların kullanabilecekleri stratejik bir bilgi sistemidir. Faaliyet Tabanlı Maliyetleme Yönteminin amacı ve faydalarını şu şekilde sıralamak mümkündür:
• Mamul ve hizmet üretiminde değer yaratmayan faaliyetlerin maliyetlerini ortadan kaldırmak ya da en düşük düzeye indirgemek,
• Üretim maliyetleri içerisinde önemli bir paya sahip olan endirekt giderlerin yapısının daha iyi anlaşılmasını sağlamak, • İşletmenin önemli faaliyetlerinin yerine getirilebilmesinde tüketilen kaynakların maliyetini ölçebilmek, • Maliyet oluşmasına sebep olan faaliyetlerin belirlenerek, maliyet kontrolünü sağlayıp yöneticilere yardımcı olmak, • Yetersiz maliyet dağıtımından kaynaklanan yanlışları ortadan kaldırmak, • Maliyetleri daha doğru hesaplayarak, yöneticilerin daha doğru kararlar alabilmelerine katkı sağlamak, • Kârlılığı arttırmak için katma değeri yüksek faaliyetlerde etkin bir bilgi tabanı sağlamak.
Faaliyet Tabanlı Maliyetleme Yönteminin İşleyişi ve Unsurları
FTM yöntemi iki aşamada işler.Birinci aşamada maliyetlerle faaliyetler arasında bağlantı kurulur. Bu aşamada hangi faaliyetlerin kaynakları tükettiği belirlenir. Bu aşama aynı zamanda faaliyetlerin belirlendiği aşamadır. Mamülün ham madde tedarikinden satışını her aşaması tek tek analiz edilerek her aşamanın maliyetleri hesaplanır.
İkinci aşamada faaliyet maliyetleri ile ürünler (maliyet nesnesi) arasında bağlantı kurulur. Faaliyet bazında dağıtım baz alınarak faaliyetlerde biriken giderler ürüne (maliyet nesnesine) dağıtım anahtarları (maliyet sürücüsü) aracılığıyla yüklenir. Böylece maliyeti hesaplanmak istenen unsurun toplam ve birim maliyeti belirlenmiş olur.
Faaliyet tabanlı maliyetleme yönteminin temel unsurları; kaynak (girdi), faaliyet, faaliyet havuzu, maliyet sürücüsü (dağıtım anahtarları) ve maliyet nesnesi (ürün-çıktı) olarak sayılabilir.
Kaynak (girdi) bir faaliyetin yerine getirilmesi için kullanılan veya yönetilen ekonomik unsurlardır. Üretimin gerçekleşmesi için varlıkların tüketilmesidir. Ham madde ve malzeme, işçilik, üretim faaliyetinin gerçekleştirilmesi için gerekli olan diğer unsurlar; makine ve ekipmanlar, bina, tesisler, enerji vb. Kaynaklara örnek verilebilir.
Faaliyetler genel üretim giderlerinin ortaya çıkmasına neden olan işlemlerdir. Bir lojistik işletmesinin müşteri ürünlerini depoladığı bir depoda hangi faaliyetler gerçekleştirilmektedir? Lojistik işletme deposunda gerçekleştirilen mal kabulü, muayene, ayrıştırma, raflama, depolama, siparişe göre toplama, sınıflandırma, paketleme, taşıma gibi işler faaliyetlere örnek gösterilebilir. Bütün bu faaliyetler depo alanı dahil ekipman kullanılarak ve işçilik çalışması ile yapılır.
Endirekt giderlerin ortaya çıkmasına neden olan faaliyetler düzey açısından dört grupta sınıflandırılmaktadır. Bina yönetimi, genel güvenlik, bina kirası, yemekhane vb. gibi faaliyet örnekleri ‘tesis düzeyinde faaliyetler’ başlığı
altında toplanır. Bu maliyetler için çalışan sayısı, metra kare gibi maliyet sürücüleri kullanılır. Burada maliyet sürücüsü bir faaliyeti gerçekleştirmek için yapılan işlem, emek veya çalışma anlamına gelmektedir.
İkinci grupta kalite kontrol, tasarım, süreç mühendisliği vb. faaliyetler yer alır. Bu faaliyetler ‘ürün düzeyinde faaliyetler’ başlığında ele alınır ve bunalr için kalite kontrol sayısı, ürün tasarım sayısı vb. maliyet sürücüleri kullanılır.
Üçüncü grupta üretim hattının veya makinenin ayarlanması, sipariş alınması, sipariş verilmesi vb. faaliyetler ‘parti düzeyinde faaliyetler’ olarak adlandırılır. Bunlar için ise ayar sayısı, alınan sipariş sayısı gibi maliyet sürücüleri kullanılır.
Son olarak, ham madde, direkt işçilik, makine çalışması, enerji vb. Faaliyetler ‘birim düzeyinde faaliyetler’ başlığında ele alınır. Bunlar için direkt işçilik saati, makine çalışma saatleri, kwh gibi maliyet sürücüleri kullanılır.
FTM yönteminin bir başka unsuru ‘Faaliyet Havuzu’dur. Faaliyet havuzu maliyeti hesaplanacak bir maliyet nesnesinin üretimindeki aşamaların her birini ifade eder. Geleneksel sistemden farklı olarak faaliyet tabanlı maliyetlemede her bir faaliyetin kendi içinde alt eylemleri incelenir ve oluşturulur. FTM yönteminin unsurlarından sonuncusu ise ‘Maliyet Nesnesi’ dir. Maliyet nesnesi maliyet objesi olarak da ifade edilen işletmenin maliyetini hesaplamak istediği unsurdur. Bu unsur mamul, hizmet, ürün, müşteri veya bir proje olabilir.
Lojistik Faaliyetlerde Faaliyet Tabanlı Maliyetleme
Lojistik faaliyetler de faaliyet hiyerarşisi ve faaliyet tabanlı maliyetlemenin aşamaları uygulanarak maliyetlendirilir. Öncelikle bir lojistik işleminde hangi faaliyetlerin olduğu belirlenir. Daha sonra her bir faaliyetin kendi içinde alt eylemleri belirlenir. Alt eylemler analiz edilerek hangi kaynağı ne şekilde tükettiği belirlenir. Bu tüketimler kendilerini en iyi yansıtacak maliyet sürücüsü ile dağıtıma tabi tutularak tüm eylemlerden dolayı ortaya çıkan tüketimler gider olarak ilgili faaliyet havuzunda toplanır. Faaliyet havuzlarında biriken maliyetler de ilgili lojistik maliyet nesnesine yine uygun bir maliyet sürücüsü ile dağıtılır.
Faaliyet Tabanlı Maliyetleme Yöntemine Yönelik Eleştiriler
Faaliyet tabanlı maliyetleme yöntemi hacim tabanlı maliyetleme yönteminin eksikliklerini gidererek ürün teknolojilerinde gelişen ve değişen üretim ortamlarına yaklaşımıyla süreçlere ve yöneticilere katkı sağlamıştır. Ancak yöntem bazı açılardan eleştirilmektedir. Bu eleştirilerin başında yöntemin kurulum aşamasının çok maliyetli olması gelmektediir. FTM yöntemi için bir model geliştirmek ve bu modeli sürekli test etmek, yeni faaliyetlerin eklenmesi durumunda modeli buna uygun
hâle getirmek gerekmektedir. Bütün bunlar yüksek maliyetlere neden olmaktadır.
Yöntemin maliyetli olmasının yanı sıra eleştirilen diğer yönü etkin bir şekilde uygulanmasının güçlüğüdür. Siparişlerin, kanalların ve müşterilerin çeşitliliği ve karmaşıklığındaki artışlar ve atıl kapasiteyi göz ardı etmesi faaliyet tabanlı maliyetleme yönteminin etkin bir şekilde uygulanmasını güç hale getirmektedir. Ayrıca çalışanların faaliyetlere katkılarının hesaplanmasında subjektif yargıların ağırlığının artması da modelin eksik görülen yanlarındandır.
Zaman Esaslı Faaliyet Tabanlı Maliyetleme Yöntemi (ZEFTM)
Zaman Esaslı Faaliyet Tabanlı Maliyetleme Yöntemi (ZEFTM) faaliyet tabanlı maliyetleme yönteminin sadeleştirilmesi olarak da adlandırılır. Bu yöntemle yöneticiler, her bir işlem, ürün veya müşteri tarafından uygulanan kaynak taleplerini doğrudan tahmin edebilirler. ZEFTM yöntemi aynı zamanda karmaşık, uzmanlaşmış işlemler için bile birim sürelerinin tahmin edilmesini sağlayarak daha doğru maliyet sürücü oranları sağlamaktadır.
Zaman esaslı faaliyet tabanlı maliyetleme yönteminin getirdiği en büyük yenilik, zaman sürücüleri ve zaman denklemleridir.
Karmaşık ortamlarda bir faaliyetin her zaman aynı miktarda kaynak tüketmemektedir. Bu nedenle ZEFTM yönteminde, işlem sürücüleri (ayar sayısı, malzeme hareket sayısı, sipariş sayısı vb.) yerine zaman sürücüleri (ayar süresi, elleçleme süresi, sipariş işleme süresi vb.) kullanılmaktadır. İşlem özelliklerinin olası her bir kombinasyonu için ayrı bir faaliyet tanımlamaktansa, zaman esaslı yaklaşım kaynak talebini zaman denklemleriyle hesaplamaktadır.
Faaliyet tabanlı maliyetleme yönteminde teorik kapasite kullanılırken zaman esaslı faaliyet tabanlı maliyetleme yönteminde pratik kapasite kullanılmaktadır. İşletme yöneticileri bu sistem sayesinde kapasite ile ilgili daha doğru kararlar alabilmekte, kullanılmayan kapasite miktarını hesaplayabilmekte, işletmedeki faaliyetlerin ve personelin verimliliği hakkında daha doğru bilgiye sahip olarak kaynak planlamasını daha doğru yapabilmektedir.
Zaman Esaslı Faaliyet Tabanlı Maliyetleme Yönteminin Aşamaları
Zaman esaslı faaliyet tabanlı maliyetleme yönteminin beş aşaması vardır. İlk aşama İşletmedeki kaynak grupların (faaliyetlerin) ve maliyetlerinin belirlenmesi aşamasıdır. Faaliyet tabanlı maliyetleme ile aynı olan bu aşamada işletmede işlemlerin yapıldığı yerler belirlenmektedir. ZEFTM yönteminde faaliyet yerlerine “kaynak grubu” ismi verilmiştir.
İkinci aşamada pratik kapasite belirlenir. Kapasitenin tamamının (teorik kapasite) kullanılması gerçekte mümkün değildir. Personelin ve makinelerin
çalışmadıkları zamanlar da söz konusudur. Personelin dinlenme zamanları, makinelerin bakım- onarım zamanları gibi. Bu nedenle teorik kapasitenin bir yüzdesi olarak pratik kapasite esas alınır. Üretimde kullanılan her bir kaynağın kapasitesini en iyi hangi ölçü temsil ediyorsa o ölçü kapasite ölçüsü olarak esas alınmaktadır. Lojistik operasyonlar için, pratik kapasite, fazla mesai olmaksızın çalışanların çalışabilecekleri süre olarak ifade edilebilir.
Üçüncü aşama her bir kaynak grubu için pratik kapasite bazında kaynak grubu birim maliyetinin hesaplanması aşamasıdır. Her bir kaynak grubunda-departmanda gerçekleşen maliyetler pratik kapasiteye bölünerek pratik kapasite başına birim departman-faaliyet maliyeti bulunur.
Dördüncü aşamada her bir kaynak grubunda (faaliyette) işlemlerin gerçekleşmesi için gereken süreler ve maliyet yükleme oranları belirlenir. Bu aşamada her bir alt eylemin gerçekleştirilmesinin ne kadar süreyi (saat/dakika/saniye) gerektirdiği belirlenmektedir. Böylece kaynak grubunun toplam süresine ulaşılmaktadır.
Son olarak beşinci aşama maliyet nesnesinin (ürün) birimi başına tüketilen kapasiteye göre maliyetlerin yüklenmesi aşamasıdır. Ürün veya siparişin kullandığı kapasite/süre dikkate alınarak faaliyetlerde biriken maliyetler ürün veya siparişlere dağıtılır.