MLY408U-VERGİ YARGILAMASI HUKUKU
Ünite 1: Vergi Anlaşmazlıkları/Uyuşmazlıkları ve Çözüm Yolları
Giriş
Vergi Yargılaması Hukukunun temel konusunu vergi uyuşmazlıkları, vergi uyuşmazlıklarının temelini de vergi anlaşmazlıkları oluşturmaktadır.
Vergi Anlaşmazlığı-Vergi Uyuşmazlığı
Genel Açıklama
Kamu hizmetlerinin finansmanında kullanılmak üzere başvurulan vergilerin konulması ve toplanması sebebiyle Devlet ile kişiler arasında bir kamu hukuku ilişkisi ortaya çıkmaktadır. İşte, Devlet ya da genel anlamda İdare ile kişiler arasında vergilendirmeden doğan ilişkilere vergi hukuku ilişkisi denilmektedir. Vergi hukuku ilişkisi, vergi borcu ilişkisi ve/ya da vergi ödevi ilişkisi biçiminde somutlaşmaktadır. Vergi ödevi ilişkisi, vergi hukuku ilişkisi bağlamında bir şeyi yapmak veya yapmamak veya bir şeye katlanmak şeklinde ortaya çıkan ilişkiler bütünüdür. Vergi hukuku ilişkisi, vergi borcu ilişkisi ve/ya da vergi ödevi ilişkisi biçiminde somutlaşmaktadır. Vergi ödevi ilişkisi, vergi hukuku ilişkisi bağlamında bir şeyi yapmak veya yapmamak veya bir şeye katlanmak şeklinde ortaya çıkan ilişkiler bütünüdür.
Anlaşmazlıkların-Uyuşmazlıkların Kaynağı
Vergi idaresi ile vergi ödevlisi arasında ortaya çıkan anlaşmazlıklar/uyuşmazlıklar verginin tarh ve/ya da tahsil edilmesi aşamalarında yapılan işlemler ile ceza kesme işlemlerinden kaynaklanmaktadır.
Tarh aşamasına ilişkin anlaşmazlıklar/uyuşmazlıklar,
• vergi tarhı ve/ya da ceza kesme işlemlerinde ortaya çıkan hesap ve/ya da vergilendirme hataları ile • bu işlemlerin ilgiliye tebliği gibi hususlarda;
Tahsil aşamasına ilişkin anlaşmazlıklar/uyuşmazlıklar ise,
• teminat istenmesi, • tahakkuka ve/ya da ihtiyatî tahakkuka dayanan ihtiyatî haciz uygulanması, • ödeme emri tebliğ edilmesi, • malların-alacakların-hakların haczedilmesi ve paraya çevrilmesi, • tecil ve terkin taleplerinin reddedilmesi konularında ortaya çıkmaktadır.
Vergi kabahatleri ve/ya da suçlarının tespiti ve bunlara ilişkin cezaların ve/ya da yaptırımların uygulanması da yine vergi idaresi ile vergi ödevlisi arasında bazı anlaşmazlıkların/uyuşmazlıkların ortaya çıkmasına kaynaklık etmektedir.
Bunlar dışında vergiye ilişkin olarak yürürlüğe konan ve uygulanan kanunların Anayasaya; Cumhurbaşkanlığı Kararnamesi, Cumhurbaşkanı Kararı, yönetmelik, genel tebliğ gibi genel düzenleyici işlemlerin kanunlara aykırılığı da çeşitli anlaşmazlıkların ortaya çıkmasına yol açmakta hatta birtakım uyuşmazlıkların kaynağını oluşturmaktadır.
Vergi Anlaşmazlıklarının Çözüm Yolları
Vergi idaresi ile vergi ödevlileri arasında vergi hukuku uygulamalarına ilişkin olarak ortaya çıkan anlayış farklılığına ve/ya da aynı konuda tarafların aynı yönde düşünmemeleri hâline vergi anlaşmazlığı denilmektedir. Bu anlaşmazlıkların giderilip vergi alacağının zamanında ve eksiksiz olarak tahsil edilebilmesi için vergi hukukunda bazı çözüm yollarına yer verilmektedir. Anlaşmazlıkların, uyuşmazlık hâline getirilip yargı yoluna başvurulmasına gerek kalmaksızın, idarenin kendiliğinden veya ilgililerin başvurması sonucu çözüme kavuşturulmasına barışçıl- dostane yollar ya da vergi anlaşmazlıklarının (idarî aşamada) çözüm yolları denilmektedir.
Anlaşmazlık Çözüm Yollarının Özellikleri
Türk vergi hukukunda vergi anlaşmazlıklarının çözüm yollarının özelliklerini belirtmekte yarar vardır.
• Kural olarak, vergi anlaşmazlıkların çözüm yolları vergilendirme işlemlerinin tarh/tahakkuk ile tahsil olarak ifade edilen iki değişik aşamasını kapsamaktadır ancak bunun belli istisnaları vardır. • Vergi anlaşmazlıklarının çözüm yolları, genelde hem vergi borcunun aslını hem de vergi cezalarını kapsamaktadır ancak kaçakçılık fiili ile vergi ziyaına yol açılması hâlinde, hem vergi aslının hem de ziyaa uğratılan verginin üç katı olarak kesilen vergi ziyaı cezasının uzlaşma kapsamına dahil olmadığını unutmamak gerekir (bk. VUK. Ek m.1). • Vergi anlaşmazlıklarının çözüm yollarında sadece Vergi Usul Kanunu kapsamındaki vergi, resim ve harçların denetlenmesi söz konusudur. Bu itibarla Gümrük idarelerince tarh ve tahsil edilen vergiler Vergi Usul Kanunu kapsamı dışında kaldığından, bu vergiler açısından Vergi Usul Kanunu’nda yer alan anlaşmazlık çözüm yolları geçerli değildir. • Son olarak, vergi anlaşmazlıklarının ve/ya da uyuşmazlıklarının çözüm yolları işlediğinde ve sonuçlar kesinlik kazandığında ulaşılan sonuçlar, vergi borcu ve cezası bakımından maddî hukuk anlamında borcu ortadan kaldırıcı etki yapmaktadır.
Türk vergi hukukunda, anlaşmazlık çözüm yollarının yukarıda belirtilenler dışında iki önemli özelliği dikkat çekmektedir.
• Bunlardan birincisi, bazı ülkelerdeki düzenleme/uygulamanın aksine bu yollara başvurulması zorunlu değildir. • İkincisi, bu yollara başvurulmasına rağmen anlaşmazlığın sona erdirilmesi mümkün olmadığı takdirde, yargı yoluna başvurulması bakımından bir köprü işlevini yerine getirmeleridir.
Türk vergi hukukunda vergi anlaşmazlıklarının (idarî aşamada) çözümünü sağlayan kurumların başında uzlaşma ve hata düzeltme gelmektedir. Bunlar dışında, cezalarda
indirim ile pişmanlık ve ıslah kurumları da vergi anlaşmazlıklarının (idarî aşamada) çözümüne yardımcı olmaktadır. Kanun yolundan vazgeçmenin bir anlaşmazlık çözüm yolu mu yoksa uyuşmazlık çözümü hâli mi olduğu tartışmalıdır ancak yargılama sürecini devam ettirmeyip meselenin yargı dışında hâlledilmesine aracılık ettiği için anlaşmazlık çözüm yolu niteliği ağır basmaktadır. Bu sebeple, kanun yolundan vazgeçmeye anlaşmazlık çözüm yolları arasında yer verilmesi gerekir.
Pişmanlık ve Islah
Genel Açıklama
Vergi Usul Kanunu’nun 371’inci maddesinde düzenlenen pişmanlık ve ıslah; vergi kanunlarına aykırı davranışlarını kendiliğinden bir dilekçe ile ilgili makamlara haber veren vergi ödevlisine, haber verme tarihinden itibaren 15 gün içinde hiç vermemiş olduğu beyannameyi vermesi, eksik beyanını tamamlaması ya da yanlış beyanını düzeltmesi ve aynı süre içinde ödeme süresi geçmiş olan vergileri pişmanlık zammı ile birlikte ödemesi hâlinde, iştirak hâlinde işlenenler dahil olmak üzere vergi ziyaı cezasının kesilmesini ya da kaçakçılık suçuna ilişkin kovuşturma yapılmasını ve cezaya hükmolunmasını önleyen bir kurumdur.
Pişmanlık ve Islah Kurumunun Kapsamı
Pişmanlık ve ıslah, zamanında yapılmamış beyanın yapılmasına ya da yanlış veya eksik yapılmış beyanın düzeltilmesine imkân sağlayan bir kurumdur. Bu bakımdan beyan üzerinden tarh ve tahakkuk ettirilen vergiler için geçerlidir ancak beyana dayanmakla birlikte pişmanlık ve ıslah hükümlerinin emlâk vergisinde uygulanması mümkün değildir. Pişmanlık ve ıslah; iştirak hâlinde işlenenler dahil olmak üzere vergi ziyaı cezasının kesilmesini, kaçakçılık suçunun kovuşturulmasını ve/ya da buna ilişkin cezaya hükmolunmasını önlemektedir. Pişmanlık ve ıslah kurumunun usulsüzlük cezalarının kesilmesini önleyip önlemediği ise tartışmalıdır. Uygulamada genellikle, Kanunun ilgili maddesinde belirtilmediği için usulsüzlük kabahatlerinde pişmanlık ve ıslah hükümlerinden yararlanılamayacağı görüşü egemendir.
Pişmanlık ve Islah Kurumundan Yararlanabilmenin Şartları
İşlemiş olduğu kabahat ve/ya da suçlar sebebiyle cezalandırılmamak isteyen kimsenin, Vergi Usul Kanunu’nun 371’inci maddesinde belirtilen şartları yerine getirmesi gerekir. Pişmanlık ve ıslah kurumundan yararlanabilme şartlarını; kendiliğinden haber verme, beyanda bulunma ve verginin pişmanlık zammı ile birlikte ödenmesi olmak üzere üç ana başlık altında incelemek mümkündür.
Pişmanlık ve Islah Kurumundan Yararlanmanın Sonuçları
Mükellefin ve/ya da mükellefe vergi ziyaı kabahatinin işlenmesine iştirak eden diğer kişilerin pişmanlık ve ıslah şartlarını yerine getirmesi hâlinde kendilerine vergi ziyaı
cezası kesilemez (VUK.m.371). Ayrıca belirtilen şartlara uygun olarak bildirilen kaçakçılık suçları için pişmanlık hükümlerinden yararlanılması (VUK.m.359) mümkündür. Bu itibarla pişmanlık ve ıslah kurumu, ceza mahkemelerinde yargılanmayı gerektiren kaçakçılık suçlarının işlendiği gerekçesiyle dava açılmasına engel olmakta dolayısıyla mükellef bu suçlara ilişkin hürriyeti bağlayıcı cezalardan da kurtulmaktadır.
İzaha Davet
Genel Açıklama
Vergi Usul Kanunu’nun 370’inci maddesinde düzenlenen İzaha Davet müessesesi sayesinde, mükelleflerin daha az ceza ile hukuka aykırı fiillerinin sonuçlarından kurtulmaları; vergi anlaşmazlıklarının uyuşmazlık hâline gelmeden çözümü mümkün hâle gelmiştir.
İzaha Davetin Hukukî Niteliği
İzaha davetin, belli şartlar altında vergi ziyaı cezasının daha düşük oranda kesilmesini sağlamakla birlikte, Kanunda bu uygulamanın “… vergi incelemesi yapılmasına ve gerekirse tarhiyatın ikmaline engel teşkil …” etmeyeceği ifade edildiğinden kesin-mutlak bir anlaşmazlık çözüm yolu olarak nitelendirilmesi mümkün değildir ancak bu uygulamanın anlaşmazlıkların çözümüne yardımcı olması mümkün ve muhtemeldir. Kaldı ki hiçbir anlaşmazlık, çözüm yolu kesin-mutlak bir sonuç doğurmamaktadır.
Şartları
Mükelleflerin izaha davet edilebilmesi için,
• Yetkili merciler tarafından verginin ziyaa uğradığına delalet eden emareler bulunduğuna dair ön tespitin yapılmış olması, • Vergi incelemesine başlanmamış ve/ya da takdir komisyonuna sevk işleminin yapılmamış olması, • Tespit tarihine kadar ihbarda bulunulmamış olması, • Sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanma fiilinin işlenmiş olabileceği durumlarda düzenlenen raporlara istinaden kullanılan sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge tutarının; her bir belge itibarıyla (2022 yılı için) 148.000.- Türk Lirasını geçmemesi veya bu tutarı geçse bile mükellefin ilgili yıldaki toplam mal ve hizmet alışlarının %5’ini aşmaması ve • Kaçakçılık suçu oluşturan fiillerle verginin ziyaa uğratılmamış olması şarttır.
İzaha Davetin Sonuçları
Vergi ziyaına sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanma suretiyle sebebiyet verilmesi hâlinde, kendisine izaha davet yazısı tebliğ edilmiş olan mükellef, davet konusu tespitle sınırlı olarak, Vergi Usul Kanunu’nun 371’inci maddesinde düzenlenen pişmanlık ve ıslah hükümlerinden yararlanamaz (VUK.m.370/I). İzaha davet hükümlerinden yararlanılamaması hâlinde, genel hükümler çerçevesinde tarh edilen vergi ve/ya da kesilecek cezalara ilişkin ihbarnamelerin tebliğ edilmesi üzerine cezalarda
indirim ya da tarhiyat sonrası uzlaşma talebinde bulunulması mümkündür. İzaha davet yazısının tebliğ tarihinden itibaren 30 günlük süre içerisinde izahta bulunulması durumunda;
1. Mükellefler tarafından yapılan izah sonucu vergi ziyaına sebebiyet verilmediğinin idarece anlaşılması hâlinde mükellefler söz konusu tespit ile ilgili olarak vergi incelemesine tâbi tutulmaz veya takdir komisyonuna sevk edilmez. 2. Mükellefler tarafından yapılan izahın yeterli bulunmaması hâlinde, değerlendirme sonucunu içeren yazının tebliğ edildiği tarihten itibaren 30 gün içerisinde, • hiç verilmemiş olan vergi beyannamelerinin verilmesi, • eksik veya yanlış yapılan vergi beyanının tamamlanması veya düzeltilmesi ve • ödeme süresi geçmiş bulunan vergilerin, ödemenin geciktiği her ay ve kesri için,
Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un 51’inci maddesinde düzenlenen gecikme zammı (21.07.2022 tarihinden itibaren aylık %2,5) oranında bir zamla aynı süre içinde ödenmesi (20 Temmuz 2022 tarih ve 5081 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı, (RG. 21.07.2022 – 31899). şartıyla vergi ziyaı cezası, ziyaa uğratılan vergi üzerinden %20 oranında kesilir. İzaha davet sonucunda indirimli ceza kesilmesi, vergi incelemesi yapılmasına ve gerekirse tarhiyatın ikmaline engel teşkil etmez (VUK.m.370/II).
Mükellefe ilişkin ön tespitin vergi ziyaına kaçakçılık suçunu oluşturan fiillerle sebebiyet verildiği yönünde yapılması hâlinde, kural olarak, mükellefin idarece izaha davet edilmemesi gerekir ancak bu sınırlama kesin-mutlak değildir. Nitekim, ön tespit sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanma fiili ile vergi ziyaına sebebiyet verildiğine ilişkin ise,
• sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge tutarının birtakvim yılında belli bir tutarı (2022 yılı için 148.000.- Türk Lirasını) geçmemesi veya • mükellefin ilgili yıldaki toplam mal ve hizmet alışlarının %5’ini aşmamasışartlarının birlikte sağlanması kaydıyla mükelleflerin izaha davet edilebilmesi mümkündür.
Mükellefin verilen sürede izahta bulunmaması veya komisyon tarafından yapılan izahın yeterli kabul edilmemesi ve beyanname verilmesini gerektiren bir durumun bulunduğunun değerlendirilmesi hâlinde, bu durum mükellefe bildirilir. Bu bildirim üzerine, yazılı izahat tarihinden itibaren 30 günlük sürenin henüz bitmemiş olması şartıyla mükellefçe,
• Hiç verilmemiş olan vergi beyannamelerinin verilmesi, • Eksik veya yanlış yapılan vergi beyanının tamamlanması veya düzeltilmesi,
• Ödeme süresi geçmiş bulunan vergilerin, ödemenin geciktiği her ay ve kesri için uygulanacak gecikme zammı oranında bir izahat zammı ödenmesi şartlarına uyulması hâlinde,
vergi ziyaı cezası, ziyaa uğratılan verginin %20’si oranında kesilir ancak bu durum, vergi incelemesi yapılmasına ve gerekirse tarhiyatın ikmaline engel teşkil etmemektedir. Öte yandan, mükellefin beyanname vermemesi hâlinde idarenin genel hükümlere göre cezalı tarhiyat yapması mümkün ve gereklidir.
Cezalarda İndirim
Genel Açıklama
Cezalarda indirim vergi ödevlisi adına ikmalen, resen veya idarece tarh edilen vergi aslı ile indirimlerden arta kalan cezaları, ihbarnamenin tebliğ tarihinden itibaren otuz gün içinde ilgili vergi dairesine başvurmak ve dava açmamak kaydıyla vadesinde veya teminat göstererek vadenin bitmesinden itibaren üç ay içinde ödeyeceğini bildirmesi hâlinde, kesilmiş olan vergi cezalarında belli oranlarda indirim yapılmasıdır (VUK.m.376).
Kapsamı
Vergi türü bakımından cezalarda indirim yoluna başvurmak, herhangi bir sınırlamaya tâbi değildir. Cezanın türü bakımından, Vergi Usul Kanunu’nun 376’ncı maddesine göre indirim kapsamına giren vergi cezaları, vergi ziyaı kabahatine ilişkin cezalar ile genel ve özel usulsüzlük kabahatleri için uygulanması gereken cezalardır. Başka bir deyişle, cezalarda indirim sadece ve yalnızca vergi kabahatlerine ilişkin cezalar için söz konusudur. Tarhiyatın türü bakımından, Vergi Usul Kanunu’nun 376’ncı maddesinde cezalarda indirimin ikmalen, resen ve idarece tarh edilen vergilere ait cezaları kapsadığı belirtilmektedir.
Şartları
Cezalarda indirim kurumundan yararlanabilmek için vergi/ceza ihbarnamesine karşı dava açılmaması, indirimli ödeme talebinde bulunulması ve vergi aslı ile indirimden arta kalan cezanın süresi içinde ödenmesi gerekir.
Cezalarda İndirim Oranı
Cezalarda indirim oranları;
• Vergi ziyaı, özel usulsüzlük ve usulsüzlük cezalarının yarısıdır (VUK.m.376/I). • Uzlaşmanın vâki olması durumunda, üzerinde uzlaşılan vergiyi veya vergi farkını ve vergi cezalarının %75’ini, Vergi Usul Kanun’un Ek 8’inci maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinde yer alan ödeme süreleri içinde öderse üzerinde uzlaşılan cezanın %25’i indirilir. • Ayrıca, uzlaşmaya konu edilebilecek usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarının tespitinde cezayı gerektiren fiil bazında kesilecek toplam ceza tutarının dikkate alınması ve 5.000 Türk Lirasını aşmayan usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları
için cezalarda indirim oranının %50 artırımlı olarak uygulanması gerekir (VUK. Ek m.1).
Karşılıklı Anlaşma Usûlü
Vergi Usul Kanunu’na eklenen 14-18’inci Ek maddelerde, usûlüne uygun olarak yürürlüğe konmuş bulunan çifte vergilendirmeyi önleme andlaşmaları hükümlerinin uygulanmasına bağlı olarak ortaya çıkan anlaşmazlıkların çözümüne ilişkin bir müessese ihdas edilmiş bulunmaktadır. Müessesenin Ek maddeler ile düzenlenmesi ve ilk maddenin ilk cümlesinin bozuk olması konunun biraz aceleye getirildiğini göstermektedir.
Uzlaşma
Genel Açıklama
Uzlaşma, vergi dairesi ile vergi ödevlisinin ikmalen, resen veya idarece tarh edilen vergilerle bunlara ilişkin vergi ziyaı cezaları ile 5.000 (2022 yılı için 6.800) Türk Lirasını aşan usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları hakkında karşılıklı görüşme ve pazarlık sonucu anlaşmaya varmaları; konuyu uyuşmazlık hâline getirmemeleridir.
Konusu ve Kapsamı
Uzlaşmanın konusu, vergi idaresi tarafından yapılan vergi tarhı ve ceza kesme işlemlerinden kaynaklanan anlaşmazlıkların vergi idaresi ile vergi ödevlisinin varacağı mutabakat sonucu sona erdirilmesidir. Uzlaşmanın kapsamına, bir vergi incelemesine dayanılarak tarh edilecek olan ve/ya da kesilecek olan cezalar ile idare tarafından ikmalen, resen veya idarece tarh edilen bütün vergi, resim ve harçlar ile bunlara ilişkin olarak kesilen vergi cezaları girmektedir ancak vergi ziyaına Vergi Usul Kanunu’nun 359’uncu maddesinde yer alan (kaçakçılık suçunu oluşturan) fiillerle sebebiyet verilmesi hâlinde, tarh edilen vergi ve/ya da kesilen ceza ile bu fiillere iştirak edenlere kesilen cezada uzlaşmaya başvurulması mümkün değildir (VUK. Ek.m.1). Vergi Usul Kanunu’nun Ek 11’inci maddesine göre, Hazine ve Maliye Bakanlığı, vergi incelemesine dayanılarak tarh edilecek vergilerle kesilecek cezalarda (359’uncu maddede yazılı fiillerle vergi ziyaına sebebiyet verilmesi hâlinde tarh edilecek vergi ve kesilecek ceza ile bu fiillere iştirak edenlere kesilecek ceza hariç) tarhiyat öncesi uzlaşma yapılmasına izin verebilmektedir.
Uzlaşmaya Başvurabilme Sebepleri
Kanun, uzlaşmaya başvurabilmek için bazı şartların varlığını aramaktadır. Bunlar,
• İkmalen, resen veya idarece vergi tarh edilmiş ve/ya da ceza kesilmiş olması, • Vergi ziyaına yol açılmasının kanun hükümlerine yeterince nüfuz edilememesinden kaynaklanması, • Vergi Usul Kanunu’nun 369’uncu maddesinde düzenlenen yanılma durumunun var olması, • Vergi Usul Kanunu’nun vergi hatalarına ilişkin 116, 117 ve 118’inci maddelerinde belirtilenler ile bunlar dışında her türlü maddî hatanın var olması, • Ceza kesilmesini gerektiren sebebin, yargı kararları ile idarenin anlaşmazlık konusu olayda
görüş farklılıklarının mevcut olmasından kaynaklanmış olmasıdır (VUK. Ek m.1).
Uzlaşmanın Türleri
Türk Vergi Sistemi’nde uzlaşmaya tarhiyat öncesi ve tarhiyat sonrası olmak üzere iki ayrı aşamada başvurulabilmektedir. Tarhiyat öncesi uzlaşma; tarh aşamasından önce, idare ile vergi ödevlisi arasında vergi incelemesine dayanılarak tarh edilecek vergi ve kesilecek cezalarda anlaşmaya varılmasıdır. Bir anlaşmazlığın tarhiyat öncesi uzlaşmaya konu olabilmesi için vergi ödevlisi nezdinde yapılan bir vergi incelenmesinden kaynaklanması şarttır. Vergi Usul Kanunu’nun Ek 1-9’uncu maddelerinde usûl ve esasları belirtilen uzlaşmaya Tarhiyat sonrası uzlaşma denilmektedir. Tarhiyat sonrası uzlaşma, bir vergi tarh edildikten ve/ya da ceza kesildikten sonra ortaya çıkan anlaşmazlıkların yargı yoluna başvurulmaksızın taraflar arasında bir anlaşmaya varılmak suretiyle çözüme kavuşturulmasıdır. Tarhiyat Sonrası Uzlaşma, vergi borcunun tarafları olan vergi idaresi ile vergi ödevlisinin vergi tarhı ve ceza kesme işlemi hakkındaki anlaşmazlığı müzakere sonucu uzlaşarak sona erdirmesidir.
Uzlaşmanın Sonuçları
Uzlaşma komisyonu tarafından düzenlenen uzlaşma tutanakları kesin nitelikte olup gereği vergi dairesi tarafından derhâl yerine getirilir. Mükellef veya kendisine ceza kesilmiş olanlar, üzerinde uzlaşılan ve tutanakla tespit edilmiş olan hususlar hakkında dava açamaz ve hiçbir mercie şikâyette bulunamazlar (VUK. Ek.m.6). Tarhiyat öncesi uzlaşmanın temin edilememiş veya uzlaşma görüşmelerinde uzlaşmaya varılamamış olması hâlinde mükellefler veya ceza muhatabı olanlar verginin tarhından ve cezanın kesilmesinden sonra uzlaşma talep edemezler (VUK. Ek.m.11/III). Tarhiyat sonrası uzlaşmada, uzlaşılan miktar ölçüsünde vergi borcunun yanı sıra vergi cezası da sona ermektedir.
Hata Düzeltme
Genel Açıklama
Hata düzeltme hem vergiler hem de cezalar bakımından başvurulabilecek bir yoldur. Vergi Usul Kanunu’nun 116’ncı maddesinde vergi hatası, vergiye ilişkin hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenilmesi veya alınması olarak tanımlanmaktadır. Bu tanımdan hareketle, vergi cezasında hatayı da vergi cezasına ilişkin hesaplarda veya cezalandırmada yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi cezası kesilmesi veya alınması olarak tanımlamak mümkündür. Vergi hatalarını, vergiye ilişkin hesaplarda ortaya çıkan hatalar ve vergilendirmede yapılan hatalar olmak üzere ikiye ayırmak mümkündür.
Hataların Düzeltilmesi Usulü
Vergi hatasının,
• İlgili memurun hatayı bulması veya görmesi, • Üst memurların yaptıkları incelemeler sırasında fark edilmesi,
• Teftiş ve/ya da vergi incelemesi sırasında belirlenmesi, • Vergi ödevlisinin başvurması sonucunda ortaya çık(arıl)ması mümkündür.
Vergi hatalarının düzeltilmesine karar verme yetkisi, ilgili vergi dairesi müdürüne aittir. Kanunda, düzeltilecek hatanın tutarı yönünden bir sınırlama yer almamaktadır. Buna göre vergi dairesi müdürü, hatanın para yönünden büyüklüğüne bakmaksızın düzeltilmesine karar verebilmektedir (VUK.m.120). Vergi hatalarını düzeltmede, Vergi Usul Kanunu iki usûl benimsemektedir. Bunlar; hatanın resen düzeltilmesi ve talep üzerine düzeltilmesidir.
Kanun Yolundan Vazgeçme
Genel Açıklama
Kanun yolundan vazgeçme müessesesi sayesinde mükelleflerin vergi mahkemesi kararlarına karşı istinaf ve bölge idare mahkemesi kararlarına karşı temyiz yoluna başvurmaktan vazgeçmesi hâlinde vergi aslının ve kesilmiş olan vergi cezalarının belli bir kısmı terkin edilmektedir. Aslında, bu müessese ile kamu borçlarının sona erme hâllerinden biri olan terkinin farklı bir sebebi kabul edilmiş olmaktadır.
Hukuki Niteliği
Kanun yolundan vazgeçme müessesesi ile vergi uyuşmazlıklarında yargılama sürecinin uzamasının önlenmesi ve böylece bir taraftan idarenin alacağına daha kısa sürede ve kısmen güvenceli olarak kavuşması sağlanmakta; diğer taraftan mükellefin üstlendiği riski azaltarak iki taraf içinde menfaat dengesinin kurulması amaçlanmaktadır. Bu müessesenin yargılama hukuku ilkelerinden usûl ekonomisi ilkesinin bir yansıması olarak değerlendirilmesi mümkündür.
Şartları
Vergi Usul Kanunu’nun 379’uncu maddesinde yer alan hükümler çerçevesinde bir yargı kararının kanun yolundan vazgeçme kapsamında olmasının bazı şartları bulunmaktadır. Bu şartlar, 517 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde ayrıntılı olarak açıklanmaktadır. Buna göre,
• Vergi/ceza ihbarnamesine karşı süresinde açılan dava hakkında verilen bir karar olması, • Vergi mahkemesi tarafından verilen karara karşı istinaf veya bölge idare mahkemesi tarafından verilen karara karşı temyiz yolunun açık olması, • Kararın Danıştay’ın bozma kararı üzerine verilmemiş olması şartlarını birlikte taşıması gerekmektedir.
Kanun yolundan vazgeçilmesi hâlinde, tahakkuk edecek vergi ve/ya da cezaların hesaplanmasında istinaf veya temyiz yoluna başvurulmayan yargı kararının dikkate alınması gerekmektedir. Örneğin, vergi mahkemesinin verdiği karar hakkında bölge idare mahkemesine istinaf
başvurusunda bulunulmuş ve bunun üzerine bölge idare mahkemesi tarafından verilen temyiz yolu açık olan karar hakkında kanun yolundan vazgeçilmiş olması hâlinde kaldırılan ve/ya da tasdik edilen vergi ve/ya da ceza tutarı üzerinden tahakkuk edecek vergi ve cezaların hesaplanmasında, vergi mahkemesinin verdiği karar değil bölge idare mahkemesinin verdiği karar esas alınmaktadır.
Sonuçları
Bu müessese kapsamında tahakkuk eden vergi ve/ya da vergi cezalarının %80’inin, hesaplanacak gecikme faizi ile birlikte bu sürede tamamının ödenmesi hâlinde vergi ve ceza tutarından %20 oranında indirim yapılır ancak tasdik edilerek tahakkuk eden vergi tutarında indirim yapılmaz. Bu indirim imkânından yararlanılabilmesi için dava konusu yapılan ve bu müessese kapsamında tahakkuk eden vergi ve/ya da vergi cezaları ile gecikme faizlerinin birlikte ve tamamının ödenmesi şarttır.
Vergi Uyuşmazlıklarının Çözüm Yolu
Vergi idaresi ile vergi ödevlisi arasında ortaya çıkan anlaşmazlıkların, taraflar arasında çözümlenmesi her zaman mümkün olamamaktadır. Bu durumda, vergi ödevlisi ile vergi idaresi arasındaki anlaşmazlığın tarafların dışında bir kişi ya da makam tarafından çözümlenmesi kaçınılmaz olmaktadır. Başka bir deyişle, taraflar arasında çözümlenebilecek bir anlaşmazlık olmaktan çıkan ve taraflar dışında bir merciin çözmesi gereken uyuşmazlıklar için yargı yoluyla çözüm üretecek mekanizmaların kabul edilmesi gerekmektedir.
Taraflar arasında çıkan bir anlaşmazlığı çözmekle görevli kişi ya da kişilere hakem; mahkemeye intikal ettirilen anlaşmazlığa, uyuşmazlık/dava; uyuşmazlığı çözmekle görevli makama, mahkeme; vergi idaresi ile vergi ödevlisi arasında ortaya çıkan vergi anlaşmazlıklarının uyuşmazlık hâline gelmeden taraflar arasında çözümlenmesini sağlayan kurumlara vergi anlaşmazlıklarının çözüm yolları; vergi anlaşmazlıklarının çözümlenememesi sonucu oluşan uyuşmazlığın yargı organları aracılığıyla çözümlenmesine de yargı yoluyla çözüm denilmektedir.
Yargı yoluyla çözüm; vergi anlaşmazlıklarının çözüm yollarının bir tamamlayıcısı, bir alternatifi olarak anlaşmazlıkların uyuşmazlık hâline dönüştürülerek yargı organı önünde bir dava konusu yapılması suretiyle kesin sonuca bağlanmasını içeren bir süreçtir-mekanizmadır.
Vergi kanunlarının Anayasaya uygunluğunun iptal davası ve/ya da itiraz yoluyla denetimi, Anayasa Mahkemesinin görev ve yetki alanına girdiğinden vergi yargısı organlarının bu anlamda bir anayasaya uygunluk denetimi yapmaları mümkün değildir. Buna karşılık, görülmekte olan bir davada belli bir vergi kanunu hükmünün Anayasaya aykırı olduğu kanaatine ulaşan vergi yargısı organının, resen ve/ya da bu yolda ileri sürülen bir iddiayı ciddi bulması üzerine konuyu itiraz yoluyla Anayasa Mahkemesine intikal ettirmesi mümkündür.
Yürütme organının vergiler alanında yürürlüğe koyduğu objektif-düzenleyici işlemlerin kanunlara uygunluğunun denetlenmesi, vergi yargısının görev alanına girmektedir. Vergi mahkemesi, kanuna aykırı düzenlemeleri uygulamayacağı gibi, duruma göre, iptal etme yetkisine de sahiptir.
Türk hukukunda vergi uyuşmazlıkları, üç mercili ve üç dereceli olarak düzenlenmiş olan vergi yargısı organları tarafından çözümlenmektedir. Vergi mahkemeleri, vergi uyuşmazlıklarının çözümünde ilk derece mahkemesi olarak görev yapmaktadır (BİMK. m.6-7). Ayrıca, Danıştay’ın ilk derece mahkemesi olarak çözmekle görevli olduğu bazı vergi uyuşmazlıkları bulunmaktadır (DşK. m.24/c; VUK. Mük. m.49). Vergi mahkemeleri kural olarak kurul hâlinde görev yapmakta ve karar vermektedir (BİMK. m. 6) ancak vergi mahkemelerinin tek hâkimle gördüğü davalar da vardır (BİMK.m.7). Vergi mahkemelerinin kararlarına karşı istinaf kanun yoluna başvurulabilmektedir ancak konusu beş (2022 yılı için 9) bin Türk Lirasını geçmeyen vergi davaları hakkında vergi mahkemelerince verilen kararlar kesin olup bunlara karşı istinaf yoluna başvurulamaz (İYUK. m.45). İstinaf incelemesi Bölge İdare Mahkemesi tarafından yapılmaktadır (İYUK.m.3/A, a; 45).
Danıştay dava dairelerinin nihaî kararları ile Bölge İdare Mahkemelerinin İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 46’ncı maddesinde sayılan davalar hakkında verdikleri kararların, başka kanunlarda aksine hüküm bulunsa dahi Danıştay’da, kararın tebliğinden itibaren otuz gün içinde temyiz edilmesi mümkündür. Ancak, konusu yüz (2022 yılı için 261) bin Türk Lirasını aşmayan vergi davaları hakkında verilen kararlara karşı Temyiz yoluna başvurulması mümkün değildir (İYUK.m.46/b). Temyiz incelemesi Danıştay tarafından yapılmaktadır (İYUK. m.46 vd.). Danıştay, temyiz incelemesinde kararı görev, yetki ve usûl kuralları ile hukuka uygunluk bakımından inceleyebilirken (İYUK.m.49), Bölge İdare Mahkemesi, istinaf incelemesinde şeklî denetimin yanında gerekli inceleme ve soruşturmayı yaparak esas hakkında da karar verebilmektedir (İYUK.m.45).