MUH305U-MALİYET VE YÖNETİM MUHASEBESİ
Ünite 6: Gelir Yönetimi ve Maliyet Kontrolü
Giriş
Geleceğe yönelik hareket tarzlarının belirlenmesi amacı ile planlama yapılmaktadır. Amaç, gelecekte karşılaşılabilecek durumlara ve belirsizliklere hazırlıklı olmaktır. Kâr elde etmeyi engelleyen unsurları ortadan kaldırmaya yönelik planlama yapılmalıdır. İşletmeler, özellikle kapasite ve talep boyutunda yapılacak planlar ile hem bünyelerinde (kapasite) hem de kendi dışlarında (talep) gelecekte oluşabilecek gelişmelere karşı hazır olmak durumundadır. Kapasitenin maliyetler üzerinde etkisi vardır. Maliyetlerin yönetilmesi için kapasitenin etkin olarak yönetilmesi gerekmektedir.
Gelir yönetiminin temel anlayışı, kârı artırmak için talebi yönetmek ve işletmenin kapasitesi ile uyumlaştırmaktır. Talebi yönetmek için fiyatlandırma başta olmak üzere müşteri ihtiyaçlarına uygun ürün ve hizmetler üretilmektedir. Müşteri grupları oluşturmak, bu gruplar için farklı fiyatlar oluşturmak ve gelen talepleri de kapasite ile eşleştirmektir.
Gelir Yönetimi ve Kontrolü
Gelir kontrolü çok yönlü bir kavramdır. İşletmenin yıl sonu itibariyle sattığı ürünlerin miktarı ve bu satışlardan elde ettiği gelirler, satış dışı elde ettiği gelirleri tespit etmesi ve bunlar üzerinde analizler yapması yönetimin alacağı kararlar için yeterli değildir.
Gelir Yönetimi
Doğru yer ve doğru zamanda doğru müşteriye işletme kapasitesinin kullandırılmasıdır. Tanımdaki “doğru” kelimesi ile katma değeri en yüksek olan ve işletmeye kâr sağlayacak olan ifade edilmektedir. Bu tanımda hareketle gelir yönetimi için (Kitabın 170 sayfasında şekil 6,1 üzerinde gösterilen) bir model geliştirilebilir.
Gelir Yönetimi Süreçleri: Gelir yönetiminin başarılı olabilmesi için gelir yönetiminden beklenen sonucun net olarak ortaya konulması gerekir. Amaç belirlendikten sonra bu amaca gidecek yolun adımları ve kullanılacak araç ve yöntemlerin de belirlenmesi gerekir. Gelir yönetim sürecinin başarılı olabilmesi için aşağıdaki adımlar izlenebilir:
1. Mevcut durumun (dış çevre ve iç çevreyi) iyi tanımlanması 2. Ulaşılmak istenilen durumun finansal olarak ifade edilmesi 3. Uygun bir gelir yönetim stratejisinin geliştirilmesi 4. Stratejinin uygulanması 5. Sonuçların kontrol edilmesi
Gelir Yönetiminde Talep, Fiyatlandırma, Kapasite İlişkisi: İşletmelerin piyasadan gelen talepleri, kapasitelerine uygun bir şekilde karşılamaları gerekir. Basit bir ifade ile işletmenin amacı her gelen talebi karşılamak değil, işletme için katma değeri artıracak siparişlerin kapasiteyi kullanması sağlanmalıdır. Bu aşamada kapasite yönetimi devreye girmektedir. Kapasite türleri ve kapasitenin
kullanımı, kârın maksimize etmeye yönelik tanımlanmalı ve de modellenmelidir. Talep ve kapasite arasındaki ilişkiyi optimize edecek araçlar ve yöntemler kullanılmalıdır. Gelir yönetiminin etkin bir şekilde yönetildiği işletmelerin ortak özellikleri şunlardır:
• Sabit kapasite • Değişken ve belirsiz talep • Kolay bozulan stoklar • Uygun maliyet ve fiyatlandırma yaklaşımlar • Müşterilerin fiyata duyarlılıklarında değişme
Gelir yönetimi, bir yönetim stratejisidir. Kabul gören ve bilinen iki temel işletme stratejisi vardır. İlk strateji, ‘maliyet liderliği stratejisi’ ve ikincisi ile ‘ürün farklılaştırma Stratejisi’dir. Gelir yönetimi, ikisinin de etkin olarak kullanılmasını gerektirmektedir.
Gelir Kontrolü ve Gelir Sapma Analizi
Genel olarak, kontrol, olayların ve durumların üstesinden gelebilmek veya önleyebilmek için yönetim gücünün kullanmasıdır. Gelir kontrolünün ana odağı satış gelirleri ve kârlılıktır. Gelir kontrolüne ilişkin analiz; satış miktarı, satış karması ve katkı payı hesaplamalarına dayalı olarak gerçek (fiili) satışlar ile beklenen (bütçelenen veya standart) satışlar arasındaki farkları ölçmek için kullanılır. Gelir kontrolünde öne çıkan ölçme yöntemi olarak sapma analizi kullanılmaktadır. Sapma analizi fiili gelir ile bütçelenen gelir arasındaki olumlu veya olumsuz farkı ifade etmektedir.
Fiili satış geliri > Bütçelenen satış geliri (olumlu sapma) Fiili satış geliri < Bütçelenen satış geliri (olumsuz sapma)
Gelir sapma analizinde yönetimin arzuladığı ve bütçelediği satış gelirinden fiili olarak daha fazla gelir edilmesi olumlu olarak görülürken arzulanan sonuca ulaşılamaması yönetim başarısızlığı olarak nitelendirilmektedir. Gelir sapması analizinde iki yaklaşım söz konusudur:
1. Satış gelirleri üzerinden sapma analizi 2. Katkı payı üzerinden sapma analizi
Satış Gelirleri Üzerinden Sapma Analizi: İşletme yöneticileri karar alabilmeleri için geleceği önceden planlamaları gerekir. Bu planlamada gelecek döneme ilişkin her bir mamulün satış miktarını ve satış fiyatını tahmin etmekte vardır. Tahminlerin ne ölçüde tutarlı olduğu veya başka bir deyişle yöneticilerin ne kadar başarılı olduğu, ancak tahmini satışlar ile gerçekleşen satışların karşılaştırılması sonucu ortaya konulabilir. Satış gelirleri üzerinden sapma analizi statik bütçe yaklaşımı olarak da ifade edilmektedir.
Katkı Payı Üzerinden Sapma Analizi: Katkı payı üzerinden sapmaların hesaplanmasında esnek bütçe sapması ve satış miktarı sapması hesaplanmaktadır. Ayrıca satış karmasında bütçelenen ile gerçekleşen arasında oran olarak fark varsa bunun da ayrıca hesaplanma olanağı bulunmaktadır.
Maliyet Kontrolü
Maliyet muhasebesinin amaçları, ürün maliyetini hesaplamak, planlama, kontrol ve karar verme konumundaki yöneticilere verecekleri kararlarda kullanacakları maliyet bilgisini hazırlamak ve raporlamaktır. Fiili maliyet yöntemi ile maliyet hesaplama amacı karşılanabilirken maliyet muhasebesinin planlama, kontrol ve karar verme amaçları karşılanamamaktadır. Standart maliyetlerin neden kullanıldığı sorusuna genel ve en basit bir şekilde verilecek cevap, maliyetlerin kontrolünün yapılması, verimliliğin artırılması ve uzun dönemde maliyetlerin minimum düzeye çekilmesidir. Ancak bu, sadece maliyetlere ilişkin standartların oluşturulması ile sınırlı değildir.
Üretim maliyetlerine ilişkin olarak; direkt ilk madde ve malzeme maliyetleri, direkt işçilik maliyetleri ve genel üretim maliyetleri için sapma analizi ile maliyet kontrolü yapılabilmektedir. Maliyet kontrolü ile işletmelerde önceden belirlenen standart değerler kullanılarak hesaplanan “standart maliyetler” ile “gerçekleşen maliyetler” arasındaki farkın miktar ve parasal olarak hesaplanması ve farkların nedenlerinin tespit edilme sürecidir.
Maliyet Kontrolü: Direkt İlk Madde ve Malzeme Maliyetleri (DİMMM)
Direkt ilk madde ve malzeme maliyetlerine ilişkin standartların belirlenmesinde yapılması gereken ilk faaliyet, üretimde kullanılması gereken direkt ilk madde malzemelerin belirlenmesidir. Aslında, direkt ilk madde ve malzeme maliyetine ilişkin belirlenecek standardın iki temel unsura odaklanması gerekir ki bunlar; (1) Fiyat standardı ve (2) Miktar standardıdır.
Maliyet Kontrolü: Direkt İşçilik Maliyetleri (DİM)
Direkt işçilik maliyetleri, direkt ilk madde ve malzeme maliyetleri gibi değişken maliyet olarak varsayılır. Direkt işçilik maliyetleri standardında iki bileşeni vardır: (1) Standart ücret ve (2) Standart zaman.
Maliyet Kontrolü: Genel Üretim Maliyetleri (GÜM)
Genel üretim maliyetleri bünyesinde çok sayıda ve farklı türde giderler bulunduğu için standart genel üretim maliyetleri değerinin belirlenmesi direkt maliyetlerin standart değerlerinin belirlenmesine göre daha zor ve zaman alıcıdır. Genel üretim maliyetlerinin içerisinde değişken ve sabit nitelikli üretim maliyetleri yer almaktadır.
Değişken Genel Üretim Maliyetleri: Standart genel üretim maliyet değerinin belirlenmesinde, işletmenin geçmişteki üretim kapasitesi, ürün karması, kullandığı teknoloji vb. gibi maliyetlerin oluşmasına etki eden değişkenleri dikkate almak gerekir. Değişken genel üretim maliyetlerin standartlarının belirlenmesinde direkt maliyetlerde izlenen süreç esas alınabilir. Değişken genel üretim maliyetleri standardında iki bileşeni vardır: (1) Standart yükleme oranı ve (2) Standart zaman.
Bütçe Standardı: Gerçekleşen genel üretim maliyetlerinin, fiili iş hacmi için bütçelenmiş genel üretim maliyetinden farklı olması nedeniyle ortaya çıkan sapmadır. Değişken
genel üretim bütçe (harcama) sapması, fiili direkt işçilik saati veya makine saati için bütçelenen esnek değişken genel giderler ile gerçekleşen gerçek değişken genel üretim maliyetleri arasındaki farka eşittir. Statik bütçe, firmanın ulaşmak istediği belirli hedefi doğrultusunda GÜM tahmin edilebilmektedir. Böyle bir durumda yönetici başarısı, statik bütçe tarafından tanımlanan hedeflere ulaşılması veya aşılmasıdır.
Verim Standardı: Verim, üretilen mamul ile onu elde etmek için harcanan iş arasındaki oran olarak tanımlanmaktadır. Değişken GÜM için verim sapması, mamulün üretimi için gerçekleştirilen çalışma saatleri ile üretilen mamul sayısını üretmek için bütçelenen çalışma saatleri arasındaki farkı ölçmektedir. Standart ile dönemin gerçek çalışma saatleri arasındaki farkın standart değişken GÜM yükleme oranıyla çarpılarak hesaplanır.
Sabit Genel Üretim Maliyetleri: Kapasite, işletmenin faaliyetlerini gerçekleştirebilme gücünün bir göstergesidir. Kapasite, işletme kaynaklarının kullanma oranını ve zamana göre verimliliğini gösteren bir ölçüdür. Kapasite, işletmenin kısıtlı kaynaklarının asgari kayıp ile azami değer yaratmak amacı ile kullanıldığı durumda elde edilen çıktı miktarı olarak tanımlanmaktadır.
İşletmenin kapasitesini (1) Alan, (2) İşgücü, (3) Teçhizat ve donanım, (4) Bilgi teknolojisi ve (5) Malzeme gibi faktörler belirlemektedir. Kapasite, klasik olarak aşağıda belirtildiği gibi farklı düzeyde tanımlanmakta ve ölçülmektedir:
• Teorik (Kuramsal) Kapasite • Pratik Kapasite • Normal Kapasite • Bütçelenmiş Kapasite
Kapasite yaratan kaynakların maliyeti kapasite maliyetini oluşturmaktadır. İşletme yönetimi kaynakları etkin olarak yönetirse, kapasiteyi de etkin olarak yönetebilir. Kaynakların etkin yönetimi, kapasitenin etkin yönetimi anlamına gelmektedir. İşletme kaynaklarının etkin bir şekilde yönetimi için kaynakların süreçte katma değer yaratan faaliyetler tarafından kullanılması gerekmektedir.
Atıl kapasite, pazar ve kapasite kısıtı gibi kısıtlayıcılardan veya yönetsel kararlardan dolayı kullanılmayan kapasite türüdür. Bu alanda atıl kapasiteden pazarlama bölümü veya üst yönetim sorumludur. Yöneticilerin amacı, atıl kapasiteyi verimli kapasiteye dönüştürmektir. Atıl kapasite nedeni ile işletmenin değer yaratma ve kâr elde etme fırsatı kaybolmaktadır. Maliyet açısından bakıldığında ise atıl kapasite maliyeti, değer yaratmanın fırsat maliyeti olarak düşünülebilir.
Kapasite çift yönlü bir ilişki içindedir. Kullanılmayan kapasite hem kaynakların verimli kullanılmaması nedeniyle birim üretim maliyetinin artmasına neden olur hem de talep yaratılamadığı için olması gereken gelirin sağlanamamasına neden olur. Her iki durumda işletme kârının azalmasına neden olmaktadır.