İşletme hesabı esasına göre defter tutan mükellefler, Değerleme ile İlgili Vergi Planlaması Araçları değersiz alacaklarını doğrudan gider yazarak yok ederler.
Söz konusu vergi planlaması araçları; amortisman uygulaması, değersiz alacak uygulaması, şüpheli alacak Mükellefler, değersiz hâle gelen alacaklarını tespit etmek karşılığı uygulaması ve vazgeçilen alacak uygulaması, ve bu alacakları gider yazmak suretiyle, dönem yenileme fonu uygulaması, reeskont uygulaması ve kazançlarını, dolayısıyla ödeyecekleri vergiyi yasal finansal kiralama uygulaması olarak sayılabilir. yollardan aşağı çekme avantajını kullanabilirler. Yaptıkları bu uygulama nedeniyle de ileride herhangi bir Amortisman Uygulaması vergi tarhiyatı ya da ceza uygulaması gibi bir işleme
Genel olarak bir iktisadi kıymet için amortisman muhatap olmazlar.
ayrılabilmesi için; Şüpheli Alacak Uygulaması
• İşletmeye dahil (kayıtlı) olması, Şüpheli alacak uygulaması VUK’un 323. maddesinde • İşletmede birden fazla yıl kullanılması, düzenlenmiştir. Buna göre ticari ve zirai kazancın elde • Aşınma, yıpranma veya değer kaybına uğramaya edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmak şartıyla; dava elverişli olması, veya icra safhasında bulunan alacaklar ile yapılan • Değerinin 2021 yılı için KDV hariç 1.500 TL’yi protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine aşması gerekir. rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklar şüpheli Değeri yukarıda belirtilen parasal sınırı aşmayan işletmede alacak kabul edilmektedir. kullanılan alet, edevat, mefruşat, demirbaşlar ile peştamallıklar ile amortismana tabi tutulmayarak Uygulamadan sadece bilanço usulüne göre defter tutan doğrudan doğruya gider yazılabilir. İktisadi ve teknik mükellefler yararlanabilmekte ve alacağın teminata bakımdan bütünlük arz edenlerde bu had topluca dikkate bağlanmamış olması şartı aranmaktadır. Eğer alacak alınır. teminatlı ise teminattan geriye kalan kısım için bu uygulamadan yararlanmak mümkündür. Şüpheli hâle VUK’da düzenlenen olağan amortisman ayırma gelen ve karşılık ayırmak suretiyle giderleştirilen ve bu yöntemleri; “normal amortisman” ve “azalan bakiyeler suretle vergisi ödenmeyen alacakların daha sonra kısmen usulüyle amortisman” şeklinde sayılabilir. veya tamamen tahsil edilmesi durumunda tahsil edilen
Normal amortisman yöntemi, amortismana tabi iktisadi kısım kadar tahsilatın yapıldığı dönemde gelir yazılmakta kıymetin değerine her yıl Hazine ve Maliye Bakanlığınca ve kâr/zarar hesabına intikali sağlanmaktadır
belirlenmiş oranların uygulanmasıyla bulunacak tutarların Vazgeçilen Alacak Uygulaması ilgili hesap dönemi kayıtlarına gider olarak gösterilmesi olayıdır (VUK, md. 315). Uygulanmasının basitliği Vazgeçilen alacak uygulaması VUK’un 324. maddesinde nedeniyle, oldukça çok kullanılan bir yöntemdir. Bir düzenlenmiştir. Buna göre vazgeçilen alacaklar, alacaklısı iktisadi kıymet üzerinden normal amortisman usulüne tarafından değersiz alacak niteliğine sahip olan göre amortisman ayrılmasına başlandıktan sonra bu alacakların, borçlusu için kazanacağı niteliktir. Vazgeçilen usulden dönülmesi mümkün değildir. alacaklar borçludan belirli sebeplerle (konkordato veya sulh olma) sonucunda tahsilinden vazgeçilen alacaklardır. Amortisman ayırarak gider oluşturan işletmeler için, vergi kaçırmak yerine, yasal çerçevede avantaj sağlamaya Vazgeçilen alacaklar borçlunun defterinde özel bir karşılık yönlendiren unsurlardan biri olarak karşımıza çıkan azalan hesabına alınır. Karşılık hesabı ayrıldığı yılın sonundan bakiyeler usulü ile amortisman ayırma yönteminde başlayarak üç yıl içinde zararla itfa edilmediği takdirde mükellef, normal amortisman ayırma yöntemine göre iki kâr hesabına alınarak vergilendirilmesi gerekir
kat daha fazla amortisman ayırma ve gider yazma Yenileme Fonu Uygulaması imkânına sahip olmaktadır. Yenileme fonu uygulaması VUK’un 328 ve 329.
Değersiz, Şüpheli ve Vazgeçilen Alacak Uygulamaları maddelerinde düzenlenmiştir. Yenileme fonunun konusu, Alacak uygulamaları, değersiz alacaklar uygulaması, amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satışından elde şüpheli alacaklar uygulaması ve vazgeçilen alacak edilen kârdır. İlgili maddeler hükmünce işletmenin uygulaması olmak üzere üç başlık altında toplanabilir. aktifinde kayıtlı olan amortismana tabi iktisadi kıymetleri elden çıkardıklarında ortaya çıkan kârı vergi matrahına Değersiz Alacak Uygulaması dahil etmeyip ilerleyen dönemlerde vergilendirerek Değersiz alacak uygulaması VUK’un 322. maddesinde verginin ertelenmesi sağlanmaktadır.
düzenlenmiştir. Buna göre yargı kararına veya kanaat Yenileme fonu uygulamasından yararlanabilmek için: verici bir belgeye göre tahsiline imkân olmadığı şüphe duyulmayacak derecede anlaşılan alacaklar değersiz • Bilanço usulüne göre defter tutulması, alacak sayılır. Değersiz alacaklar bu niteliğinin ortaya • Yenilemenin zorunlu bulunması yahut işletme çıktığı tarih itibariyle tasarruf değerlerini yitirirler ve yönetimince karar alınarak bu konuda girişimde mukayyet değerleriyle zarara kaydedilerek yok edilirler. bulunulmuş olması,
MLY410U-VERGİ PLANLAMASI
Ünite 7: VUK ve AATUHK’da Vergi Planlaması
• Alınan iktisadi kıymet, satılan iktisadi kıymet ile aynı nitelikte olması, • Yenilemenin üç yıl içinde yapılması, gibi şartların yerine getirilmesi gerekmektedir.
Yenileme fonu uygulaması sayesinde iktisadi kıymetin satışının gerçekleştiği yıl ortaya çıkan kâr ertelenerek yenileme amacıyla alınacak yeni iktisadi kıymetin finansmanında kullanılmasına olanak sağlanmakta ve amortisman giderlerinden mahsup edilerek daha sonraki dönemlerde vergilendirilmektedir.
Reeskont Uygulaması
Vadesi gelmemiş senede bağlı alacakların değerleme gününün kıymetinin belirlenmesi işlemine “reeskont” denilmektedir. VUK’un 281 ve 285. maddelerine göre reeskont işlemi sonucunda ortaya çıkan, senedin üzerinde yazılı değerle (mukayyet değerle) değerleme günündeki değeri arasındaki fark, reeskont gideri olarak, işletmenin ilgili dönem matrahından indirilir.
Mükellefler, alacak ve borç senetlerini reeskonta tabi tutmak zorunda değillerdir. Bu konuda seçimlik hakları vardır. Ancak alacak senetlerini reeskonta tabi tutan mükellefler, borç senetlerini de reeskonta tabi tutmak zorundadırlar. Borç senetlerini reeskonta tabi tutan mükelleflerin ise alacak senetlerini reeskonta tabi tutmaları zorunlu değildir.
Finansal Kiralama Uygulaması
Uygulamada leasing olarak da bilinen finansal kiralama, kira süresi sonunda mülkiyet hakkının kiracıya devredilip devredilmediğine bakılmaksızın, bir iktisadi kıymetin hukuki mülkiyetinin finansal kiralama şirketinde kalarak malın her türlü kullanım hakkı, fayda ve riskinin kiracıya ait olduğu bir finansman şeklidir.
VUK’da finansal kiralamaya yer verilmiş olması, işletmelerin ticari faaliyetleriyle ilgili iktisap etmek istedikleri iktisadi kıymetlere sahip olunmasını kolaylaştırmaktadır. Dolayısıyla, işletmeler doğrudan duran varlığın mülkiyetini almak yerine, finansal kiralama ile belli bir süre için iktisadi kıymetin kullanım hakkını elde etmiş olmaktadır
Cezalar ile İlgili Vergi Planlaması Araçları
Cezalar ile ilgili vergi planlaması araçları; mücbir sebep, tarh zamanaşımı, yanılma, uzlaşma, pişmanlık ve ıslah, izaha davet ve kanun yolundan vazgeçme yollarından yararlanma şeklinde belirtilebilir.
Mücbir Sebep Halleri
Vergi hukukunda mücbir sebep hâlleri iyi niyetli mükellef ve sorumluların mağdur olmamaları için düzenlenmiş müesseselerdir. Bu açıdan değerlendirildiğinde, mücbir sebep hâli nedeniyle vergi ödevlerini yerine getiremeyen mükelleflerin özellikle cezalardan kurtulma gibi bazı vergisel avantajlar elde etmeleri mümkün olmaktadır.
Mücbir sebep halleri, bazen deprem, sel, salgın gibi objektif ve genel nitelikli olaylar olduğu için bu durumlar idare tarafından re’sen takdir edilebilmekte; bazen ise mükellefin şahsına ilişkin olaylar olduğunda özel durumlar tevsik ve ispat edilerek bu uygulamadan faydalanılabilmektedir. Mücbir sebep hâllerinin varlığı, vergi hukukunda sürelerin durması ve uzaması (VUK, md. 15) ile mükelleflere vergi cezası kesilmesinin önlenmesi (VUK, md. 373) bakımından oldukça önemli sonuçlar doğurmaktadır.
Mücbir sebep hâlinin varlığı hâlinde, mükellefler tarafından bu imkânların kullanılması, vergi ödevlerinin belli bir süre ertelenmesine yol açacağından bir avantaja çevirmesi veya bir vergi planlaması aracı olarak kullanılması mümkündür.
Tarh ve Ceza Kesme Zamanaşımı
Tarh zamanaşımı, belirli bir sürenin geçmesiyle idarenin vergiyi tarh ederek veya cezayı keserek tebliğ etme yetkisini ortadan kaldıran bir müessesedir. Vergi alacağının doğduğu (vergiyi doğuran olayın meydana geldiği) takvim yılını takip eden takvim yılının başından başlayarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergiler zamanaşımına uğrar (VUK, md. 114). Benzer şekilde vergi kabahatleri için ayrı ayrı belirlenen süreler içinde cezalar kesilmezse, onlar da zamanaşımına uğramakta ve bu süreler geçtikten sonra kesilememektedir (VUK, md. 374).
Vergi hukuku alanında tarh zamanaşımı ve ceza kesme zamanaşımı, hak düşürücü süreye benzer sonuçlar yaratmaktadır. Diğer bir ifadeyle tarh ve ceza kesme zamanaşımları, vergi alacağının kendisini ortadan kaldırır (Kaneti vd., 2019: 210). Ayrıca tarh zamanaşımı ve ceza kesme zamanaşımı, mükellefin bu konuda bir müracaatı olup olmamasına bakılmaksızın hüküm ifade etmektedir (VUK, md. 113).
Yanılma
Mükellefin idarece yanıltılması hâlinde, kendisine vergi cezası kesilmemesi ve gecikme faizi hesaplanmamasına ilişkin müessese VUK’un 369. maddesinde düzenlenmiştir. Buna göre, yetkili makamların mükellefe yazı ile yanlış izahat vermesi sebebiyle veya bir hükmün uygulanması tarzına ilişkin bir içtihadın değişmesi hâlinde, vergi mükelleflerine bu uyumsuz görünen fiilleri için vergi cezası kesilmez ve gecikme faizi hesaplanmaz. Çünkü mükellefin yanıltılmış olması, onun kabahat işleme konusundaki iradesini ortadan kaldırmaktadır. Ancak yanılma vergi aslını ortadan kaldırmaz ve vergi dairesi vergiyi tarh edip tahsil yoluna gitmektedir.
Mükellefler, vergi durumları ve vergi uygulaması bakımından açık olmayan ve tereddüt ettikleri hususlar hakkında Gelir İdaresi Başkanlığından veya bu hususta yetkili kıldığı makamlardan yazı ile izahat isteyebilirler. Mükellef ve vergi sorumlularının başvurusu üzerine yetkili makamlarca bizzat soruyu soran kişiye yönelik özel olarak verilen yazılı cevaba özelge denir (VUK, md. 413).
Mükellefler bazen vergileme ile ilgili esasında açık olan Teminat İstenmesi hâllerle ilgili de gelir idaresinden özelge alarak vergi Kamu alacağını güvence altına alınmasını sağlayan cezası kesilmesi ihtimaline karşı önlem alabilmektedir. önlemlerin birisi teminat isteme gelmektedir. Böylece yanılma müessesesi vergi planlaması aracı olarak AATUHK’nın 9. maddesinde düzenlenmiş olan teminat kullanılabilmektedir. isteme yolu, alacaklı tahsil dairesinin isteği üzerine
Uzlaşma borçlunun malvarlığındaki kıymetlerden kendi seçtiklerini borcuna karşılık göstermek suretiyle kamu alacağının Uzlaşma, vergi borcu ve varsa cezalarına ilişkin idare ile güvence altına alınmasını sağlamaktadır (Çelik, 2002: 51). mükellef arasındaki uyuşmazlığı, yargı organlarına intikal Teminat istenmesi ile teminat istenen kişinin mal varlığı ettirilmeden, kısa zamanda kısmen veya tamamen sona üzerindeki tasarruf hakları etkilendiğinden, teminat erdiren idari çözüm yollarındandır. Uzlaşmada, pazarlık istenmesi mükelleflerin menfaatlerini zedeleyen ve hukuki modeli diyebileceğimiz bir anlayışla karşılıklı görüşülerek sonuçlar meydana getiren bir idari işlem niteliğini uyuşmazlık giderilmeye çalışılmaktadır (Candan, 2006: taşımaktadır. 260). Bu yolla bir taraftan vergi idaresinin kanunen alması gereken vergiler ve/veya cezaların bir bölümünden Şahsi Kefil Gösterilmesi vazgeçerek bunların bir an önce tahsil edilmesi, diğer Mükelleften teminat istenmesi hâlinde asıl olan taraftan da mükellefin uzun bir dava sürecinden AATUHK’nın 10. maddesine sayılan nakdi ve ayni kurtulması sağlanmaktadır. Vazgeçilecek vergi ve cezanın değerlerin gösterilmesidir. AATUHK’nın 11. maddesine oranı hakkında mevzuatta herhangi bir hüküm göre, bu tür teminatları temin edemeyen mükelleflere bulunmamaktadır. kolaylık sağlamak amacıyla, şahsi kefaletin de teminat
Pişmanlık ve İslah olarak gösterilebileceği kabul edilmiştir. Buna göre güvenilir bir kişi müteselsil kefil ve müşterek müteselsil VUK’un 371. maddesinde hüküm altına alınmış olan borçlu olarak gösterilebilir. pişmanlık ve ıslah müessesesi, beyana dayanan vergilerde vergi ziyaı kabahatini veya kaçakçılık suçlarını işleyen AATUHK’ya göre şahsi kefil gösterilmesi için; mükelleflerin kanunda yazılı şartları yerine getirerek itiraf etmeleri ve bunları ödeyerek ıslah etmeleri sonucunda • Borçlu kamu alacağı için teminat sağlayamamış cezalardan kurtulma imkânı sağlamaktadır. olması, • Kefil olarak gösterilen kişi muteber bir şahıs İzaha Davet olması,
İzaha davet müessesesi VUK’un 370. maddesinde • Kefalet, müteselsil kefil ve müşterek müteselsil düzenlenmiş olup vergi uyuşmazlıklarının idari aşamada borçlu olarak gösterilmesi, çözüm yollarından bir tanesi olarak karşımıza çıkmaktadır. • Şahsi kefalet noterden tasdikli sözleşme ile Buna göre izaha davet, idarenin verginin ziyaa uğramış yapılması, olabileceğini harici karinelerle tespit ettiği hâllerde, • Kefil olarak gösterilen kişi tahsil dairesi haklarında vergi incelemesine veya takdir işlemlerine tarafından kabul edilmesi gibi şartlar başlanılmamış mükelleflerden yetkili merciler tarafından aranmaktadır. izahat talep edilmesidir. Verilen Teminata Karşılık İhtiyati Haczin Kaldırılması Kanun Yolundan Vazgeçme Devlet açısından kamu alacaklarının taşıdığı hayati önem
İdare ile mükellefler arasında vergi ve cezalara ilişkin sebebiyle AATUHK’nın 13. maddesinde sayılan ihtiyati olarak ortaya çıkan uyuşmazlıkların yargı aşamasında da haciz sebeplerinden herhangi birinin varlığı hâlinde, vergi mükelleflerin tercihlerine bağlı olarak sonlandırılması ve borçlusu aleyhinde ihtiyati haciz uygulanabilmektedir söz konusu vergi ve cezaların bir an önce tahakkuku ve (Karakoç, 2019: 515). tahsilinin sağlanması amacıyla VUK’un 379. maddesinde İhtiyati haciz uygulamasıyla, bir taraftan kamu alacağı kanun yolundan vazgeçme müessesesi düzenlenmiştir güvence altına alınmaya çalışılırken diğer taraftan vergi (VUKGT No: 517, md. 1). borçlusunun mağdur olmaması için AATUHK’nın 16. Kamu Alacaklarının Korunması ile İlgili Vergi maddesinde borçlu tarafından teminat gösterilmesi Planlaması Araçları karşılığında ihtiyati haczin kaldırılmasına imkân Amme Alacakları Tahsil Usulü Hakkında Kanun sağlanmıştır. Ancak bu maddede menkul malların teminat (AATUHK) vergilerin özellikle tahsiline ilişkin usul olarak kabul edilmeyeceği açıkça ifade edilmiştir.
kurallarını düzenlemektedir. Bu kanunda yer alan bazı Teminat karşılığında ihtiyati haczin kaldırılması müesseseler de vergi planlamasına imkân sağlamaktadır. sayesinde, aslında borçlunun ekonomik faaliyeti için Kamu alacaklarının korunması ile ilgili vergi planlaması gerekli olan unsurların onun tasarrufunda bırakılmaktadır. araçları; teminat istenmesi, şahsi kefil gösterilmesi, verilen teminata karşılık ihtiyati haczin kaldırılması şeklinde sayılabilir.
Kamu Borçlusuna Kolaylık Sağlama ile İlgili vadenin rastladığı yılı takip eden takvim yılının başından Vergi Planlaması Araçları itibaren başlamaktadır.
AATUHK’da düzenlenen ve kamu borçlusuna kolaylık Zamanaşımının işlememesine yol açan hâller; borçlunun sağlayan bazı müesseseler de vergi planlaması aracı olarak yabancı ülkede bulunması, hileli iflas etmesi ve terekenin kullanılabilmektedir. Kamu borçlusuna kolaylık sağlama tasfiyesi dolayısıyla borçlu hakkında takibat yapılmasına ile ilgili vergi planlaması araçları; tecil, tehir (tahsilatın imkân bulunmaması şeklinde belirlenmiştir. Belirtilen geri bırakılması), terkin, tahsil zamanaşımı ve durumların devamı süresince zamanaşımı işlememekte ve haczedilemeyecek mallar ile kısmen haczedilebilen buna yol açan nedenlerin ortadan kalktığı günü takip eden gelirler olarak belirtilebilir. günden itibaren zamanaşımı süresi kaldığı yerden devam etmektedir. Tecil Devlet, kamu gelirlerinin devamlılığını sağlamak için, Haczedilemeyecek Mallar ile Kısmen Haczedilebilen vergiler tahsil edildikten sonraki borçlunun ekonomik Gelirler
durumunu da düşünmek zorundadır. Vergi borçluları, bazı Vadesinde ödenmeyen ve tecil olunmayan kamu borçları, hâllerde borçlarını vadesinde ödemeleri, haciz tahsil dairesince cebren tahsil edilmektedir. Haciz uygulanması ya da haczedilen malların paraya çevrilmesi uygulaması ise, cebren tahsil yollarından en fazla nedeniyle çok zor duruma düşebilirler. Bu durumda kullanılanıdır. Ancak AATUHK’da bir taraftan vergi borcun ödenmesinin bir süre ertelenmesi, hem borçluya gelirlerinin sürekliliğini kamu yararı bakış açısıyla kolaylık sağlanması hem de alacaklı kamu idaresiyle gözetmek, diğer taraftan ise ekonomik ve sosyal borçlunun karşılıklı çıkarlarının dengelenmesi açısından düşüncelerden hareketle, haczedilemeyecek mallar ile yararlıdır. Bu nedenle, iyi niyetli borçluların kamu kısmen haczedilebilecek gelirler hüküm altına alınmıştır. alacağını ödeyebilme yeteneğinin korunması ve böylece kamu alacağı kaynağının sürekliliğinin sağlanması Mükelleflerin kanuni süreler içerisinde ödeyemedikleri ve amacıyla AATUHK’nın 48. maddesinde tecil müessesesi tecil haklarından da yararlanamamaları gibi durumlar düzenlenmiştir. sebebiyle haciz uygulamalarıyla karşı karşıya kalacak olmaları, onları zor durumda bırakabilecektir. Bu nedenle Tehir (Tahsilatın Geri Bırakılması) kamu borçlusunun asgari düzeyde hayatını sürdürebilmesi Kamu borçlularına tahsilat aşamasına gelmiş borçları için ve sosyal ihtiyaçlarını karşılayabilmesi için bazı malları kolaylık sağlanması amacıyla, kanunlarda belirtilen haciz kapsamı dışına çıkartılmıştır.
durumların varlığı hâlinde ve ilgili mercilerin kararlarına istinaden tahsilat işleminin geri bırakılmasına tehir uygulaması denir (Candan, 2018: 254). Tehir uygulaması; yürütmenin durdurulması, ölüm ve borçlunun aciz hâllerinde söz konusu olmaktadır. Tahsilat aşamasına gelmiş bir vergi borcunu hukuki ve ekonomik sebepler ile ölüm gibi insani nedenlerle ödeyemeyen veya ödediği takdirde daha zor bir duruma düşecek olan borçlulara sağlanan bu haklar veya kolaylıklar, mükellefi mali açıdan rahatlatmaya yöneliktir.
Terkin
Verginin terkini ancak kanunlarda belirtilen hallerde ve koşullarda yapılabilmektedir. Başlıca terkin nedenleri; doğal afetler nedeniyle terkin, vergi hatalarının düzeltilmesi nedeniyle terkin, tahakkuktan vazgeçilmesi nedeniyle terkin, tahsil imkânsızlığı nedeniyle terkin ve yargı organlarının kararına dayanılarak terkin olarak sayılabilir. Ancak uygulamada en tipik terkin nedeni doğal afetler nedeniyle terkindir.
Tahsil Zamanaşımı
AATUHK’nın 102. maddesinde düzenlenen tahsil zamanaşımı süresi, kamu alacağının tahsil edilebilir hâle gelmesinden sonraki aşama ile ilgilidir. Buna göre, tahakkuk eden veya kesinleşen kamu alacağının vadelerinin rastladığı takvim yılını takip eden takvim yılı başından itibaren beş yıl içinde tahsil edilmezse zamanaşımına uğrar. Zamanaşımı, vade tarihinden değil,