Davranışın şekli; vergiye karşı direncin şiddeti, vergi Giriş yükünün hissedildiği tabanın genişliği, mükellefin içinde
Vergilerin karşılıksız ve zora dayalı bir ödeme olması yaşadığı toplum yapısı, mükellefin psikolojisi, vergi yükü nedeniyle, kişi ve kurumlar vergiye karşı farklı tutumlar vb. gibi çok çeşitli unsurlardan etkilenir. geliştirebilmektedir. Vergi ödemenin kişi ve kurumlar üzerinde meydana getirdiği etkiye vergi baskısı Vergi İsyanı
denilmektedir. (Edizdoğan ve diğerleri, 2013:230). Toplumsal bir olgu olarak vergi isyanı, verginin kabul edilemez hâle gelmesi sonucunda oluşan, vergiye karşı Vergi planlaması, demokratik sosyal hukuk devletinde direncin en şiddetli hâlidir. Vergi isyanları, vergiye karşı vergiye karşı direncin en kabul edilebilir, modern, amaca direncin bireysel olmayan, toplumsal biçimidir. hizmet eden en yasal biçimidir. Vergi Kaçırma Vergi Yükü ve Vergi Yükünü Azaltmaya Yönelik Vergi kaçırma, vergi borcu doğmuş olmasına rağmen, Davranışlar vergi kanunlarına aykırı hareketlerle verginin hiç Vergiler ekonomik istikrarın, gelir dağılımının, kaynak ödenmemesi veya kısmen ödemesi şeklinde dağılımının sağlanması için ekonomik birimlerin vergi tanımlanmaktadır (Erginay, 2003:124). yükü dağılımlarına etki ederek maliye politikasının bir aracı olarak kullanılabilmektedir. Muvazaa, işleme taraf olanların, üçüncü kişileri (vergi idaresini) yanıltmak amacıyla beyan ettikleri maksatları ile Verginin iki amacı vardır: Birincisi, mali (fiskal) amaçtır. gizledikleri gerçek maksatları arasında kasıtlı olarak Verginin mali amacı, devletin üstlendiği fonksiyonlarına yarattıkları uygunsuzluktur. paralel olarak sunduğu kamu hizmetlerinin finansmanını sağlamak için gelir elde etmektir. İkincisi ise, mali Peçeleme, vergi mükelleflerinin özel hukuk biçimlerini ve olmayan (ekstra fiskal) amaçtır (Akdoğan, 2009:118-123). kurumlarını olağan kullanımları dışında kötüye kullanarak vergi kaçırma amacına yönelik işlemlerdir. Bu konuda Vergi Yükü Kavramı daha fazla detay için Genel Vergi Hukuku kitabına
Vergi yükü, toplumun tamamı veya bir kısmının sahip bakınız. oldukları ödeme güçleri karşısında katlandıkları vergi Vergiden Kaçınma tutarının oransal ilişkisini ifade etmektedir. Vergiden kaçınma, vergiyi doğuran olaya neden En basit hâliyle vergi yükü şu şekilde formüle edilir: olunmaması suretiyle vergi yükünü azaltma/ortadan
Yv = Vö /G kaldırma çabalarıdır (Akdoğan, 2009:169).
Yv : Vergi Yükü “Vergi alacağı, vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu veya hukuki durumun tekemmülü ile doğar. Vö: Ödenen Vergi Vergi alacağı mükellef bakımından vergi borcunu teşkil G : Gelir eder.” (VUK md.19)
Matematiksel açıdan vergi yükü, ödenen vergi ile ödeme Vergi Avantajlarından Yararlanma gücünün bir fonksiyonudur. Yük, ödenen vergi ile doğru orantılı, ödeme gücü ile ters orantılı olarak değişmektedir Vergi avantajı, vergi kanunlarında yer alan, vergi tasarrufu (Edizdoğan ve diğerleri, 2013:180). sağlayarak mükellefin maddi vergi yükümlülüğünü yani vergi yükünü hafifleten, şekli bir takım yükümlülüklerini Ödeme gücü, kişinin, kendisinin ve ailesinin yaşamını de kolaylaştıran, mükellefin “yararına” olan her türlü asgari düzeyde sürdürmeye yetecek gelirin üzerindeki düzenlemeyi ifade eder (Coşkun Karadağ, 2009:709). gelir kısmını ifade eder. Ödeme gücünün göstergeleri ise, Vergi Planlaması gelir, servet ve tüketimdir. Vergi planlaması, mükelleflerin vergi yükünü ortadan Vergi ödeme gücü, kişinin, kendisinin ve ailesinin kaldırmaya ya da azaltmaya yönelik yasal sınırlar içinde yaşamını asgari düzeyde sürdürmeye yetecek gelirin yaptığı davranışlar bütününü ifade eder. Aşağıda vergi üzerindeki gelir kısmını ifade eder. planlaması daha detaylı ele alınıp incelenecektir.
Vergi yükü, farklı kriterler dikkate alınarak yapılan Vergi Planlamasının Tanımı ve Özellikleri hesaplamalara göre değişik şekillerde tanımlanabilen bir kavramdır (Edizdoğan ve diğerleri, 2013:181). Vergi planlamasını makro ve mikro vergi planlaması şeklinde ikiye ayırarak tanımlamaktadır. Makro vergi Vergiyi Yükünü Azaltmaya Yönelik Davranışlar planlaması, devletin yaptığı vergi planlamasıdır (Akdoğan,
Vergi yükünün en düşük olduğu dönem ve toplumlarda 2009:190). Mikro vergi planlaması ise kişisel vergi bile mükellefler vergi ödememe isteği ile vergiye karşı planlamasıdır (Tuncer, 2008:11). mukavemet (direnç) göstermişlerdir (Schmölders, Vergi planlaması; mükelleflerin iktisadi ve mali 1976:110). imkânlarıyla, kişisel, ailevi vb. durumları ile ödemeleri
gereken vergi arasındaki ilişkiyi tespit ederek yürürlükte
bulunan veri mevzuat çerçevesinde, katlanacağı vergi tek bir kanunun değil, tüm vergi kanunlarının, hatta vergi yükünü azaltacak, ortadan kaldıracak veya zamana ve vergi dışı düzenlemelere ilişkin olup da vergiyle ilgili yayacak en uygun davranışın belirlendiği, kanuna aykırı avantajlara yer veren diğer kanunların, cumhurbaşkanı olmayan, stratejik ve dinamik bir süreç olarak kararlarının, kararnamelerin, tüzük, yönetmelik gibi alt tanımlanabilir. mevzuatın, yargı kararlarının dikkate alınarak koordineli bir şekilde değerlendirilip vergi planlamasının yapılması Vergi planlamasının tanımından yola çıkarak vergi gerektiğini ifade eder. planlamasının özellikleri şu şekilde sıralanabilir: Zaman Yönelimi • Vergi planlamasının çerçevesini veri mevzuat belirler. Son ilke zaman yönelimidir. Zaman yönelimi vergi • Vergi planlaması kanuni sınırlar içinde yapılır. planlamasında mükelleflerin geçmiş kararlarının geleceği bağladığını ifade etmektedir. • Mükellefler önce vergi yükünü etkileyen kişisel, ailevi, iktisadi ve mali durumları ile ödemeleri Vergi Planlamasının Amacı, Önemi, Avantajları gereken vergi arasında ilişkiyi belirler. ve Dezavantajları • Vergi planlaması ile vergi yükü tamamen ortadan Vergi planlamasının amacı, katlanılan vergi yükünün kaldırılabilir, azaltılabilir veya zamana azaltılması, ortadan kaldırılması veya zamana yayılmasıdır yayılabilir. (Muter ve diğerleri, 2003:184 ). • Vergi planlaması en uygun davranışın belirlendiği stratejik bir süreçtir. Vergi planlaması, hem vergi borçlusu mükellef açısından • Vergi planlaması dinamik bir süreçtir. hem de vergi alacaklısı devlet açısından sunduğu bir takım avantajlar nedeniyle önem arz etmektedir. Tüm bu özellikler, vergi planlamasına emek, zaman ve maliyet ayrılmasını gerektirir (Coşkun Karadağ, Vergi planlamasının mükelleflere, doğrudan ya da dolaylı 2009:715). olarak sunduğu avantajlar;
Vergi Planlaması İlkeleri • Vergi yükünün azaltılması veya ortadan kaldırılması, Vergi planlamasının yukarıda sayılan özellikleri, bir vergi planlaması yapılırken dikkate alınması gereken ilkeleri • Yasal sınırlar içinde vergi yükünü azaltmayı şekillendirmektedir. Bir yöntem ve stratejiye dayalı olarak öğrenmesi, oluşturulan her vergi planında bulunan ortak özelliklerden • Suç ya da kabahat oluşmadığı için vergi cezası, hareketle, genel vergi planlaması ilkeleri belirlenebilir. gecikme zammı ve gecikme faizi gibi ilave Vergi planlaması ilkeleri aşağıdaki gibi sıralanabilir maliyetleri ortadan kaldırması, (Hoffman, 1961:276-280). • Devlete arasında olumlu ilişkilerin geliştirilmesine katkı sağlayarak, devlete olan Esneklik güvenin artması,
Vergi planlamasında ilk ilke esnekliktir. Vergi planlaması • Tabi olduğu vergi kanunlarını daha iyi bilmesi içsel ve dışsal bir takım faktörlerden etkilenir. İçsel konusunda farkındalık yaratması, faktörler, vergi planlaması yapan mükelleften • Mükellef haklarının farkına varma ve bu kaynaklanan, mükellefin kişisel, ailevi, sosyal, ekonomik farkındalıkla hakların kuvvetlenmesine ve ve mali durumlarıdır. Dışsal faktörler ise, mükellefin gelişimine katkı sağlaması, iradesi ve kendi kişiliği dışında gelişen faktörlerdir. • Vergiye gönüllü uyumu artırması şeklinde
Kişisellik sıralanabilir.
Vergi planlamasındaki ikinci ilke kişiselliktir. Vergi Mükellef açısından, vergi planlamasının bu avantajlarının planlamasını etkileyen içsel faktörler, planı kişiye özgü yanında bir takım dezavantajları da vardır. Mükellef hale getirir (Coşkun Karadağ, 2009:719). açısından dezavantajları;
Profesyonellik • Vergi planlamasının vergi mevzuata hâkimiyet Vergi planlamasındaki üçüncü ilke profesyonelliktir. gerektirmesi mükellefte ilave bir baskı yaratır. Profesyonellik vergi planlamasının stratejik bir süreç • Mevzuata hakim olan vergi danışmanı, mali olmasından doğan bir ilkedir. Dışsal faktörlerden biri olan danışman, meslek mensubu gibi vergi mevzuatının; karmaşık yapısı, belirlilik ve profesyonellerden yardım alması, bu kişilere anlaşılırlıktan uzak olması, sık sık değiştirilmesi, alt yapılan ödemeler nedeniyle ilave bir maliyet mevzuatın karmaşıklığı ve genişliği gibi faktörler vergi içerir. planlamasında uzman desteğini gerektirir. • Vergi tasarrufu sağlayan en uygun davranış her zaman belirlenemeyebilir. Dolayısıyla her zaman, Koordinasyon kaybedilen ilave bir vergi tasarrufu olabilir.
Vergi planlamasındaki dördüncü ilke koordinasyondur. • Vergi planlamasının dinamik bir süreç olması bu Vergi planlamasında koordinasyon ilkesi; yürürlükte olan maliyetleri yineler.
Mükelleflerin yaptığı vergi planlamasının devlet açısından muafiyet, istisna, indirim vb. gibi uygulamalarla efektif vergi avantajları; oranını etkilemek suretiyle de yapılabilir. Tüm bu düzenlemeler vergi yükünü etkileyen unsurlardır. Mükellefin • Vergi planlaması, devletin vergi kaçakçılığı ile yükünü azaltan ya da ortadan kaldıran bu düzenlemeler bir mücadelesinde önemli bir araç hâline gelir. Vergi bütün olarak vergi avantajı olarak kabul edilir. kaçakçılığının önlenmesi sayesinde devlet, kaçırılan vergi ve kaçakçılıkla mücadele maliyeti Vergi avantajı, kanunlarda yer verilen düzenlemelerle kadar avantaj sağlayacaktır. vergi tasarrufu sağlayarak mükellefin vergi yükünü • Kanun boşluklarını çok iyi değerlendirebilen vergi hafifleten, şekli yükümlülüklerini de kolaylaştıran, planlayıcılarının yaptığı vergi planlaması, kanun mükellefin “yararına” olan her türlü düzenlemeyi ifade yapıcının iradesi dışında oluşan kanuni boşlukların etmektedir. (Coşkun Karadağ, 2009:709).
görülmesi ve doldurulması için devlete fırsat verir. Hesaplanan Vergi = [ (Gayrisafi Tutar - Gider) – (İstisna + • Vergi planlaması, gönüllü uyumu artırır. İndirim) ] × Vergi Oranı • Vergi planlaması, devletin vergi gelirini tam ve zamanında tahsil etmesini sağlayarak borçlanma Safi Tutar = Gayrisafi Tutar - Giderler
gereğini azaltır. Vergiye Tabi Matrah = Safi Tutar - (İstisna + İndirim) • Takip ve tahsil masraflarını azaltır. • İdarenin ve yargının iş yükünü azaltmaya Hesaplanan Vergi =Vergiye Tabi Matrah × Vergi Oranı
yardımcı olur. Görüldüğü gibi hesap edilen vergi ile giderler, istisna ve • Vergi tahsilatını sağlamak ya da hızlandırmak için indirimler ters orantılıdır. Gider, istisna ve indirimler başvurulan vergi affı gereğini ortadan kaldırır. sabitken vergi oranı değişikliği vergi miktarını ve dolayısıyla
Mükelleflerin yaptığı vergi planlamasının yarattığı vergi yükünü etkiler. Muafiyet ise, mükellefi vergi dışına dışsallıklar ve devlete sağladığı avantajları nedeniyle, aldığından yukarıdaki formülde yer almaz. Muaf tutulan devlet, mükelleflere vergi planlamasını öğretmelidir. kişinin şahsında vergi alacağının doğumunu ortadan kaldırır.
Vergi Planlamasında Kullanılan Araçlar İstisna, vergi kanunlarına göre vergilendirilmesi gereken vergi konularının aynı veya başka kanunlarla, kısmen ya Mükellefler vergi yükünü azaltmak için kanun dışı yollara da tamamen vergi dışı bırakılmasıdır. Yani istisna vergi başvurabilirler, iktisadi bir takım davranışlar sergileyebilirler konusunu kısıtlayan uygulamalardır. ya da tamamen yasal sınırlar içinde kalabilirler. Mükelleflerin başvurduğu kanun dışı yollar; vergi kaçırma, Muafiyet, vergi kanunlarına göre vergilendirilmesi peçeleme, muvazaa şeklinde sıralanabilir. İktisadi gereken kişi veya kişi gruplarının, aynı veya başka davranışları; vergiyi yansıtma, ikame ve gelir etkisi yaratma kanunlarla, süreli ya da süresiz vergi dışı bırakılmasıdır. şeklinde olabilir. Vergi planlamasının araç ve yöntemlerinin İndirim, mükelleflerin, safi ücretin tespitinde sınırını, tamamen kanuni sınırlar dâhilinde geliştirilen vergi indirebilecekleri gider kalemleri içinde yer almayan bazı yükünü azaltmaya yönelik davranışlar belirler. Aşağıda gider ve harcamalarının vergi matrahından düşülmesine vergi planlaması araçları iki başlık altında ele alınacaktır: izin veren uygulamalardır. Vergi Kanunlarında Yer Alan Boşluklar Vergi oranı, vergi miktarının matrahın bir yüzdesi ya da VUK’un 19.maddesinde vergiyi doğuran olay “Vergi bindesi olarak ifade edilmesidir. alacağı, vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu veya hukuki durumun tekemmülü ile doğar” ifadesi Vergi kanunlarında istisna ve muafiyetlere değişik ile tanımlanmıştır. Her vergi türü açısından vergiyi gerekçelerle yer verilmektedir. Birçok istisna ve muafiyetin doğuran olay, kendi özel kanunun da (Gelir Vergisi gerekçesi çifte vergilemenin önlenmesi veya vergi teşvikidir.
Kanunu, Kurumlar Vergisi Kanunu, Katma Değer Vergisi Çifte vergileme bazen ülkelerin vergilendirme yetkisi Kanunu gibi) ayrı ayrı belirlenmiştir. çatışmalarından kaynaklanır. Buna uluslararası çifte
Mükellefler, vergi alacağının doğumuna sebep olan olay vergileme denilir.
ve hukuki durumların dışında hareket ederek verginin Vergi teşviki, vergilemeden beklenen amaçlar doğmasını, dolayısıyla vergi yükünün oluşumunu doğrultusunda mükelleflerin belirli tutum ve davranışları engelleyebilir (Akkaya, 2002:57; Kaneti, 1991:77). göstermeleri için geliştirilmiş olan vergi kolaylıklarına
Kanun Boşluğu, kanunda bulunması gerekli ve zorunlu denilmektedir (Edizdoğan ve diğerleri, 2013: 233).
düzenlemelerin eksikliği, bir hukuksal soruna yasanın İstisna ve muafiyetten farklı olarak düzenlenen yanıt verememesi şeklinde tanımlanabilir. indirimlerin temel amacı vergi teşviki sağlamaktır.
Vergi Avantajı Sağlayan Kanuni Düzenlemeler Devlet özendirmek istediği (teşvik etmek istediği) unsurlar
Devletin ekonomiye veya sosyal yaşama vergilerle üzerindeki vergi yükünü azaltarak mükelleflere cazip müdahalesi, yeni vergi koymak veya kaldırmak, vergi gelmesini sağlarken caydırmak istediği unsurlar oranını artırmak veya azaltmak şeklinde olabileceği gibi, üzerindeki vergi yükünü artırır.