Denetim — Ünite 7 Soru-Cevap

Döngü Yaklaşımı Nedir?

İşlem döngüsü yaklaşımı, denetçinin yapacağı denetim çalışmasında denetime konu finansal tabloları; işlemler, hesap kalemleri veya grupları itibarıyla incelemek yerine bu finansal tablo kalemlerini birbiriyle ilgili işlemlerle birlikte inceleyebilecek şekilde bölümlere ayırarak yürütmesi olarak açıklanabilir.

Daha etkili bir yaklaşım olarak kabul edilen döngü yaklaşımında her bir döngü, birer denetim alanı olarak ele alınır. Böyle bir yaklaşım, denetimin yönetimini kolaylaştırır.

Denetçi, denetim ekibinin üyelerini bu şekilde belirlenen denetim alanları itibarıyla görevlendirir. Denetimin sonunda ise ayrı denetim alanlarında yapılan tüm çalışmalar birleştirilerek sonuçlar değerlendirilir. Böylece finansal tabloların bütünü hakkında bir görüş oluşturulur. Döngülere ayırma, finansal bilgilerin güvenilirliği konusunda önemli bilgi sağlayan iç kontrollerin değerlendirilmesinde de önemli bir araçtır. Bu nedenle denetçinin döngüleri belirlerken her bir döngünün kontrol amaçlarını da belirlemesi gerekir.

Döngü Yaklaşımında Denetim Nasıl Yapılır?

Döngü yaklaşımına göre gerçekleştirilen bir denetimde denetçi; döngüdeki işlemler, bu işlemlerle ilgili finansal tablolarda yer alan hesap kalanları ve bu hesap kalanlarına ilişkin bilgilerin finansal tablolarda sunumu ve açıklanmasına yönelik olmak üzere üç temel yaklaşım geliştirir.

Döngü Kapsamındaki İşlemlere İlişkin Testler

• Döngüde yer alan işletme faaliyetleri belirlenerek bu faaliyetlerin ilgili olduğu hesaplar, kullanılan belgeler ve kayıtlar tespit edilir.
• İşletmenin bu faaliyetler üzerinde uyguladığı kontroller hakkında bilgi toplanır. (Bu amaçla denetçi; Ünite 3’te açıklanan akış şemaları, iç kontrol soru formları veya seçilmiş kontrolleri izleme yöntem ve tekniklerini kullanır.)
• Döngüde yer alan her bir işleme ilişkin beş denetim amacı (gerçekleşme, tamlık, doğruluk, doğru sınıflandırarak kaydetme, dönemsellik) çerçevesinde anahtar niteliği taşıyan iç kontrollerin belirlenerek bunlara ilişkin kontrol zayıflıklarının tespit edilmesi ve planlanan kontrol riskinin değerlendirilmesi. Bu değerlendirmede denetçi, her bir işlem ile ilgili kontrollerin kontrol amaçlarını ne ölçüde karşıladığını gösteren kontrol risk matrislerinden yararlanır. Anahtar kontrollerin neler olduğu Ünite 3’te açıklanmıştır. Özetlemek gerekirse işlemlerle ilgili görevlerin uygun şekilde ayrılmış olması, yetkilendirmelerin uygun şekilde yapılmış olması, işlemlerin yeterli ve uygun şekilde belgelendirilmesi ve kaydedilmesi, varlık ve kayıtların fiziken kontrol edilmesi, yapılan işlerin bağımsız kişilerce ayrıca kontrol edilmesi.
• İşlemlere ilişkin geliştirilen denetim programı kapsamında belirlenmiş yöntemleri kullanarak, denetim amaçları doğrultusunda anahtar kontrollere kontrol testlerinin ve tözel testlerin uygulanması.

Hesap Kalanlarına İlişkin Detaylı Testler

• Döngüdeki her bir hesabı etkileyen işletme riskinin kabul edilebilir risk ve hesap düzeyindeki önemliliğe etkisini de dikkate alarak değerlendirilmesi
• Döngüde yer alan ve her bir hesabı etkileyen işlemlere ilişkin kontrollerin (önleyici ve ortaya çıkarıcı) kontrol riskinin değerlendirilmesi.
• Döngüde yer alan ve her bir hesabı etkileyen işlemlere ilişkin kontrollerin test edilmesi ve tözel testlerinin yapılması, hesap kalanına ilişkin ayrı (spesifik) kontroller varsa bunların da aynı şekilde değerlendirilmesi.
• İşlem döngüsünde yer alan her hesaba analitik inceleme yöntemlerinin (karşılaştırmalar, rasyolar vb.) uygulanması, bu şekilde büyük ve olağandışı kalemlerin belirlenmesi
• Denetçinin planlanan bulma riskine karar vermesi.
• Planlanan denetim kanıtı miktarının belirlenmesi, uygulanacak denetim teknikleri, örneklem büyüklüğü, örneklem seçimi ve zamanlamanın yapılması, hesap kalanlarına ilişkin denetim amaçlarını (var olma, tamlık, doğruluk, uygun sınıflandırma, kaydetme, hak ve yükümlülüklerin işletmeye ait olması, dönemsellik) kapsayan denetim programının hazırlanarak uygulanması.

Finansal Tablolarda Sunum ve Açıklamalara İlişkin Testler

• Finansal tablolarda sunulan hesaplar ve açıklamaların sunum ve açıklamayla ilgili denetim amaçlarını (var olma, tamlık, doğruluk, uygun sınıflandırma kaydetme, hak ve yükümlülüklerin işletmeye ait olması, yeterli ve anlaşılabilir açıklama) ne ölçüde karşıladığına ilişkin incelemelerin yapılması.

Satışlar ve tahsilat döngüsündeki hesaplar

Şekil de görüleceği üzere alıcılar hesabının borç ve alacak sayfası incelendiğinde temel olarak satış ve tahsilat döngüsünde; satış işlemi ve tahsilat işlemi ile bunlara bağlı diğer işlemlerden - iadeler, indirimler, değersiz ve şüpheli alacak- kaynaklanan dört işlem türü olduğu görülmektedir. Satış ve tahsilat faaliyetine ilişkin bu işlemlerin ilgili olduğu hesaplar, döngü yaklaşımı çerçevesinde birlikte denetlenecek hesaplardır.

Satış ve Tahsilatla İlgili İşletme Faaliyetlerinin Anlaşılması
Denetçinin öncelikle işletmenin satış ve tahsilat döngüsündeki faaliyetleri anlaması ve bu faaliyetlere ilişkin belge ve kayıt düzeninin nasıl işlediğini bilmesi gereklidir. Türk muhasebe sistemine uygun olarak bir ticari işletmenin satış ve tahsilat döngüsünün işleyişi ve belge kayıt düzeni aşağıda verilen tabloda özetlenmiştir.

Satış Faaliyetlerine İlişkin Kontrol Testleri ve Tözel Testler
Denetçi, satış faaliyetlerine ilişkin kontrol testlerini ve tözel testleri belirlerken  şekildeki gibi bir süreci izleyecektir.

Denetçi; satışlara ilişkin iç kontrolleri anlayabilmek için tipik bir satış işleminden yararlanarak akış şemaları, iç kontrol soru formu, seçilmiş satış işlemlerinin içine girerek kontrolleri test etme yöntemleriyle bilgi toplar.

Satış İade ve İndirim İşlemlerine İlişkin Kontrol Testleri ve Tözel Testler

Denetçi, bütün denetim amaçlarını karşılayacak şekilde satış işlemlerine uyguladığı metodolojiyi aynen satış iade ve indirimleri için de uygulayacaktır. Ancak bu işlemlerle ilgili olarak denetçi, iki konuda özellikle dikkatli olmalıdır. Birincisi önemlilik düzeyi, ikincisi ise bu iade ve iskontoların gerçek olup olmadığıdır. İade ve iskontolar, yaygın şekilde kullanılan hileli finansal raporlama araçlarındandır. Özellikle bilanço tarihinden sonraki ilk aylarda yapılan satış iadeleri, önceki dönemde yapılan satışların fiktif satış olabileceğine işaret edebilir. Ayrıca iadelerin gerçek olması ve bunların önemli düzeyde olması, işletme ile müşteri memnuniyeti ve ürün kalitesi ile ilgili önemli risklere işaret eder.

Tahsilat İşlemlerine İlişkin Kontrol Testleri ve Tözel Testler

Denetçi, satışlar işlem döngüsünde uyguladığı metodolojiyi, tahsilat işlemlerine de uygulayacaktır. Denetçinin tahsilat işlemlerinin kontrollerinin işleyişine yönelik düzenleyeceği iç kontrol soru formu örneği ünite 3’te verilmiş olduğundan burada tekrar gösterilmemiştir. Denetçinin tahsilat işlemlerine ilişkin kontrollerin denetim amaçlarını ne ölçüde karşıladığını tespit amacıyla planlanmış kontrol riskini değerlendirmede kullandığı basit bir kontrol risk matrisi örneği vardır. Kuşkusuz tahsilat şekilleri ve buna bağlı riskler, işletmeden işletmeye farklı olacaktır. Satış işlemlerinde olduğu gibi tahsilat işlemleri için denetim amaçlarıyla bağlantılı şekilde belirlenen anahtar kontroller, bu kontrollere ilişkin genel kontrol testleri ve tözel testler ise gösterilmiştir. Satışlar ve tahsilat işlemlerine ilişkin kontrol testleri ve tözel testler, satış ve tahsilat döngüsü denetim programında bir araya getirilmiştir. Böyle bir denetim programı aynı zamanda denetimin performansını değerlendirmede kullanılır

Denetçinin tahsilat işlemlerine ilişkin kontrollerin denetim amaçlarını ne ölçüde karşıladığını tespit amacıyla planlanmış kontrol riskini değerlendirmede kullandığı basit bir kontrol risk matrisi örneği, aşağıda tabloda verilmiştir. Kuşkusuz tahsilat şekilleri ve buna bağlı riskler, işletmeden işletmeye farklı olacaktır.

Satış ve Tahsilat İşlemlerine İlişkin Kontrol Testleri ve Tözel Testler Denetim Programı (Performans Formatlı)
Genel:
1. Olağan dışı tutar ve işlemlerle ilgili olarak yardımcı defterleri ve ana dosyayı gözden geçir.
2. Denetim yazılımını kullanarak tahsilatlar ve satışlar rakamlarını karşılaştır, tutarları büyük defterde izle.
3. Banka ile yapılan hesap mutabakatını gözlemle.
4. Tahsil edilecek tutarların önceden listelenip listelenmediğini, kaydedilmemiş herhangi bir nakdin olup olmadığını gözlemle.
5. Tahsilatlarla ilgili yetki sınırlandırmalarının uygulanıp uygulanmadığını gözlemle.
6. Aylık hesap özetlerinin gönderilip gönderilmediğini gözlemle.
7. Muhasebecinin günlük defter, yardımcı defterler ve büyük defter hesapları mutabakatını yapıp yapmadığını gözlemle.
8. Veri girişlerini kontrol eden kişinin kontrol, imza ya da paraflarını incele.
9. Doğruluk ve uygun yetkilendirmeler açısından stoklar ana dosyasındaki onaylanmış fiyat listesini incele.

Satış ve Tahsilat İşlemlerine İlişkin Kontrol Testleri ve Tözel Testler Denetim Programı (Performans Formatlı)
Sevkiyat (Yükleme)
1. Yükleme belgelerinin sıra numaralarını kontrol et.
2. Seçilmiş yükleme belgelerini satışlar hesabında izleyerek sevkiyatı yapılan malların satışlara işlenip işlenmediğini kontrol et.

Satış ve Tahsilat İşlemlerine İlişkin Kontrol Testleri ve Tözel Testler Denetim Programı (Performans Formatlı)

Satış Faturalarının Kesilmesi ve Defterlere Kaydedilmesi

• Satış faturalarının sırasını satışlar yardımcı defteri ve ana hesabıyla karşılaştır.
• Satışlar hesabından seçilen numaralardaki satış faturalarını,
  
  • Alacaklar ana dosyasındaki tutar, tarih ve fatura numarasıyla karşılaştır.
  • Aynı müşteri ismi, tarih ve tutarla ana ve yardımcı hesaplara kaydedildiğini ve sınıflandırmanın doğru yapıldığını ve satış fiyatlarının onaylı satış listesiyle mutabık olduğunu izle.
  • Yükleme belgeleri ile müşterinin kredi limiti, isim, tarih, tutar, ürün türü, miktarı itibarıyla karşılaştır.
  • Satış emirlerindeki müşteri ismi, tarih, tutar, ürün türü ve miktarını karşılaştır.
  • Müşteri emrindeki isim, tutar, tarih, ürün çeşidi ve miktarı ve kredi onayını karşılaştır.
• Günlük ve büyük defterle kaydedilen işlemlerin destekleyici belgelerin (satış faturası,
  irsaliye veya yükleme belgesi, satış emri ve müşteri emrinin) tam olduğunu izle.

Satış ve Tahsilat İşlemlerine İlişkin Kontrol Testleri ve Tözel Testler Denetim Programı (Performans Formatlı)

Tahsilatların yapılması ve belgelerdeki tutarların kaydedilmesi

1. Tahsil edilecek tutarlar listesini kayıtlara yansıtılanlarla isim, tutar, miktar, tarih olarak karşılaştır.
2. Tahsilat makbuzlarıyla tahsilat listesini isim, tarih, tutar olarak karşılaştır; banka hesaplarına yatırılanları banka hesap özetiyle karşılaştır, tahsilat gecikmeleri olup olmadığını test et.
3. Tahsilat listesindeki tutarların uygun şekilde sınıflandırılmış (doğru)hesaplara yansıtılıp yansıtılmadığını incele.
4. Tahsilatlarla ilgili kanıtları oluştur.
5. Kasa hesabı ve banka hesabıyla alıcılar hesabını tarih ve tutarlar itibarıyla karşılaştır.
6. Alıcılar hesabından seçilecek alacak kayıtlarını kasa hesabıyla ve bankalar hesabıyla karşılaştır.

Şüpheli Alacaklar ve Karşılık Ayırma İşlemleri
Denetçinin bu hesapla ilgili olarak odaklanacağı öncelikli konulardan bir tanesi, müşteri işletmenin personelinin tahsil edip zimmetine geçirdiği bir alacak tutarını gizlemek için şüpheli alacaklara atma ihtimalidir. Bunu önleyici kontrol aracı, şüpheli alacak yazma ve karşılık ayırma işlemlerinin yetkilendirilmiş personel tarafından yapılmasıdır. Denetçi, bu hesapları detaylı inceleyerek şüpheli alacakların usulüne uygun şekilde ayrıldığını kontrol etmelidir.

Alacaklar Hesabına ilişkin Denetim Amaçları

1. Kesin mizanda görünen alıcılar hesabının |. kalanı, büyük defter ana hesabın tutarı ve alacakların yaşlandırma tablosu birbiriyle mutabıktır.
2. Alıcılar hesabına kaydedilmiş tutarlar gerçekten mevcuttur.
3. İşletmeye ait bütün alacaklar kaydedilmiştir.
4. Alacakların tutarı doğrudur.
5. Alacaklar uygun bir şekilde sınıflandırılmıştır.
6. Alacaklar dönemsellik ilkesine uygun şekilde kaydedilmiştir.
7. Alacakların değerlemesi uluslararası standartlardaki değerleme ölçüsüne uygun şekilde yapılmıştır.
8. Alacaklar üzerindeki haklar işletmeye aittir.

1. Alıcılar hesabını etkileyen işletme risklerinin belirlenmesi başlangıçta belirlenen doğal risk, kabul edilebilir risk ve önemlilik düzeyine etkisinin değerlendirilmesi.
2. Satış ve tahsilat döngüsündeki kontrollere ilişkin riskleri değerlendirme; özellikle alacakların zimmete geçirilmesi, dönemsellik ilkesine uygun kayıt yapılması ve uygun karşılık ayrılmasına yönelik önleyici ve ortaya çıkarıcı kontrollerle ilgili kontrol riskinin değerlendirilmesi.
3. Satış ve tahsilat döngüsündeki kontrollerin test edilmesi ve tözel testlerin yapılması.
4. Satış ve tahsilat döngüsünde yer alan tüm hesaplara analitik yöntemlerin uygulanması, büyük ve olağan dışı kalemlerin belirlenmesi.
5. Bulma riskine karar verilmesi.
6. Birinci sütundaki denetim amaçlarını kapsayacak şekilde hazırlanan denetim programı dahilindeki denetim yordamlarının uygulanması.