İŞL207U-DÖNEMSONU İŞLEMLERİ
Ünite 6: Yabancı Kaynaklar ve Öz Kaynaklara İlişkin Dönemsonu İşlemleri
Giriş
Bilançonun pasif kısmını oluşturan ve işletmenin ihtiyaç duyduğu fonları nerelerden sağladığını gösteren kaynaklar, borç ve öz kaynak olarak ikiye ayrılmaktadır.
Borçlar yani yabancı kaynaklar işletmenin üçüncü kişilere olan ödeme yükümlülüklerini göstermektedir. İşletme bankalara, satıcılara, ortaklarına, personeline ya da devlete çeşitli sebeplerle borçlu olabilir. Öz kaynaklar grubu ise işletme sahiplerinin varlıklar üzerindeki hakkını gösteren bölümdür. Bir işletmenin öz kaynakları; ortakların koyduğu sermayenin yanında, işletmede bırakılan kârı ve değer artışlarını da kapsamaktadır.
Mali Borçlara İlişkin Dönemsonu İşlemleri
İşletmelerin kaynak ihtiyaçlarını karşılamalarının bir yolu kredi kuruluşları ile para ve sermaye piyasalarıdır. Mali Borçlar grubu, kredi kurumlarına olan borçların, para ve sermaye piyasası araçlarıyla sağlanan kredilerin, bunların taksit ve faizlerinin izlendiği hesap grubudur.
Kısa vadeli olan 30. Mali Borçlar grubu, bu yabancı kaynaklardan vadesi bir yıl ya da daha kısa süreli olanlar ile uzun vadeli kredilerin bir yıl içinde ödenecek ana para taksit ve faizlerini kapsar. 40. Mali Borçlar grubu ise bilanço tarihi itibarıyla vadesine bir yıldan fazla süre bulunan, banka ve diğer finans kuruluşlarından alınan krediler ile işletmece borçlanma amacıyla ihraç edilmiş, menkul değerlerin kaydedildiği hesap grubudur.
Banka Kredileri Hesabına İlişkin Dönemsonu İşlemleri
Banka Kredileri Hesabı, banka ve diğer finans kuruluşlarından sağlanan her türlü kredinin izlendiği hesaptır. Vadesi bir yıl ya da daha az olan banka kredileri 300 Banka Kredileri Hesabı’na kaydedilirken, uzun vadeli yani bir yıldan uzun süre içerisinde ödenecek banka kredileri, 400 Banka Kredileri Hesabı’na kaydedilmektedir. Kredi alındığında hesaplar alacaklandırılırken, kredilerin ödenmesi ile hesap borçlandırılmaktadır. Banka kredilerine ilişkin dönemsonunda gerçekleştirilen işlemler aşağıdaki gibi özetlenebilir;
• Yardımcı hesaplarla -ana hesap arasında ve işletme kayıtları- banka dökümleri arasında bir uyuşmazlık olup olmadığı araştırılır, tespit edilen hatalar ve eksiklikler düzeltilir. • Yabancı para cinsinden olan banka kredileri değerlenir. • Banka tarafından kredi hesaplarına uygulanan faizlerin kaydı yapılır. • Uzun vadeli kredilerin bilanço günü itibarıyla bir yıl içinde ödenecek olan taksitleri ilgili kısa vadeli hesaplara aktarılır.
Yardımcı Hesaplar, Ana Hesap ve Banka Dökümleri Arasındaki Uyuşmazlıkların Araştırılması: Bir işletmenin farklı bankalarda kredi hesapları olabileceği gibi aynı bankada farklı tutarlarda, vadelerde ya da türlerde birden fazla kredi hesabı da olabilir. İşletmelerin kredi borçları
birden fazlaysa, ilgili muhasebe kayıtları alt hesaplar bazında da takip edilmelidir. Dönem sonlarında işletme alt hesapların kalanlarının toplamıyla, ana hesap toplamını karşılaştırarak eksik ya da yanlış kayıtları tespit edip düzeltme imkânı bulur.
İşletme dönemsonu işlemleri kapsamında alt hesapları ve ana hesapları kendi içlerinde karşılaştırmanın yanında, işletmenin kayıtlarıyla bankadan aldığı hesap ekstrelerini karşılaştırarak eksiklik ya da yanlışlık bulunup bulunmadığını inceler. Tespit edilen yanlışlık ve eksikler, gerekli kayıtlar yapılarak düzeltilir ve hesaplar gerçek durumu gösterir hale getirilir (Kitabın 162 ve 163. sayfalarındaki örneklere bakınız).
Yabancı para cinsinden olan banka kredilerinin değerlemesi: İşletmenin Türk Lirası cinsinden olan kredi borçları mukayyet değerle değerlenmektedir. Dolayısıyla bu hesaplarda bulunan kredi borçları için ayrı bir değerleme işlemi yapılmamaktadır. Ancak yabancı para üzerinden alınan kredilerin kaydedildiği hesaplar, döviz alış kuru ile kayıtlara alınır ve dönem sonlarında değerlemeye tabi tutulur (Kitabın 164. sayfasındaki örneğe bakınız).
Banka tarafından kredi hesaplarına uygulanan faizlerin kaydı yapılır: İşletmelerin bankadan aldıkları hesap özetlerinde yer alan hesap hareketleri kontrol edilip, işletme kayıtlarındaki eksiklik ve yanlışlıklar düzeltildikten sonra, banka tarafından işletmenin kredi borçları için tahakkuk ettirilmiş faizler incelenir. İşletme faiz tutarlarını kendisi de hesaplayıp teyit ettikten sonra, kayıtlarına aktarır. İşletmelerin kredi borçları dolayısıyla banka tarafından tahakkuk ettirilen faizlerin kaydı yapılırken, 780 Finansman Giderleri Hesabı borçlanır, 300 Banka Kredileri Hesabı alacaklanır (Kitabın 164. sayfasındaki örneğe bakınız).
Uzun vadeli kredilerden bilanço günü itibariyle bir yıl içinde ödenecek olanların ilgili kısa vadeli hesaplara aktarılması: 300 Banka Kredileri ve 400 Banka Kredileri hesaplarına dönem sonlarında aynı işlemler uygulanmaktadır. Uzun vadeli kredilere ilişkin olarak yapılan tek farklı işlem, dönemsonu bilanço gününde bu grupta yer alan hesaplardan vadeleri bir yılın altında kalanların, kısa vadeli yabancı kaynaklar grubundaki ilgili hesaplara aktarılmasıdır (Kitabın 164. sayfasındaki örneğe bakınız).
Çıkarılmış Tahvillere İlişkin Dönemsonu İşlemleri
Anonim şirketler, çıkarttıkları tahvilleri 405 Çıkarılmış Tahviller Hesabı’nda izlerler. Tahviller, üzerlerinde yazan nominal değerleri ile bu hesaba alacak kaydedilir. Bununla birlikte tahviller, ilk ihraç edildiğinde, üzerinde yazan değer ile yani nominal değeri üzerinden piyasaya arz edilebileceği gibi bu değerin altında ya da üzerinde bir değerden de satılabilir.
Tahviller ilk ihraç edildiğinde, üzerinde yazan değerle sa- tılmışsa (nominal değer) bunlara başa baş tahvil denir. Başa baş tahvilleri, genellikle piyasa faiz oranı ile tahvilin kupon faiz oranının eşit olduğu durumlarda görülmektedir.
Tahvilin faiz oranı, piyasa faiz oranından yüksekse, tahviller nominal değerin üzerinde bir değerle yani ihraç primli olarak ihraç edilirler. Örneğin; piyasa faiz oranı %10 iken işletmenin çıkarmış olduğu tahvillerin faiz oranı %12 ise işletme bu tahvilleri üzerinde yazan değerden daha yüksek bir bedelle satabilecek, yani tahvil primli ihraç edilecektir.
Tahvilin faiz oranı, piyasa faiz oranından düşükse, tahviller üzerinde yazan değerin altında bir değerle iskontolu olarak ihraç edilirler. Örneğin piyasa faiz oranı %9 iken işletme, %8 faiz oranı ile ihraç ettiği tahvile alıcı bulabilmek için tahvilleri iskontolu olarak, yani nominal değerinin altında satar.
Başa baş tahviller ilk çıkarıldıklarında satıldıkları değer üzerinden 405 Çıkarılmış Tahviller Hesabı’na kaydedilirler. Dönem sonlarında ise bilançonun düzenlenme tarihini izleyen bir yıllık dönemde ödenecek olan anapara taksitleri 304. Tahvil Anapara, Borç, Taksit ve Faizleri Hesabı’na alacak olarak kaydedilir. Ayrıca kapanan yıla isabet eden ancak ileride ödenecek tahakkuk etmiş faiz, 780 Finansman Giderleri Hesabı’na kaydedilerek dönemin giderleri içinde gösterilir (Kitabın 165 ve 166. sayfalarındaki örneklere bakınız).
Ticari Borçlara İlişkin Dönemsonu İşlemleri
Ticari borçlar hesap grubu, işletmenin ticari ilişkileri nedeniyle ortaya çıkan senetli ve senetsiz borçların kaydedildiği hesapları kapsar. Bu gruba kaydedilmiş olan borçlar işletmelerin ana faaliyet konusunu oluşturan mal veya hizmet alımlarından doğmaktadır. Bir yıl içinde ödenecek ticari borçlar 32. Ticari Borçlar grubunda yer alan hesaplara kaydedilirken, vadesine bir yıldan uzun süre olan ticari borçlar 42. Ticari Borçlar grubunda yer alan hesaplara kaydedilir.
Uzun ve kısa vadeli ticari borçlar, kendi içlerinde, borçların senede bağlı olup olmamasına göre ayrılırlar. 320 Satıcılar ve 420 Satıcılar hesapları, işletmenin faaliyet konusunu oluşturan mal veya hizmet alışlarından kaynaklanan senetsiz borçlarının izlenmesi için kullanılır. 321 Borç Senetleri ve 421 Borç Senetleri hesapları ise mal veya hizmet alışlarından kaynaklanan, senede bağlanmış borçların izlendiği hesaplardır. Bu grupta yer alan 326 Alınan Depozito ve Teminatlar ve 426 Alınan Depozito ve Teminatlar hesapları ise üçüncü kişilerin belli bir işi yapmalarını, aldıkları bir değeri geri vermelerini sağlamak amacıyla ve belli sözleşmeler nedeniyle gerçekleşecek bir alacağın karşılığı olarak alınan depozito ve teminat niteliğindeki değerlerin izlendiği hesaplardır. 329 Diğer Ticari Borçlar ve 429 Diğer Ticari Borçlar, yukarıdaki hesaplardan hiçbirinin kapsamına alınamayan ticari borçların izlendiği hesaplardır.
Satıcılar Hesabına İlişkin Dönemsonu İşlemleri
Satıcılar Hesabı, işletmenin faaliyet konusunu oluşturan mal ve hizmet alışlarından kaynaklanan senetsiz borçlarının doğması ile alacaklanmakta, ödenmesi halinde borçlanmaktadır.
Dönem sonlarında, yabancı para cinsinden olan senetsiz borçlar, Maliye Bakanlığı tarafından ilan edilen döviz kuru esas alınarak değerlenir (Kitabın 167 ve 168. sayfalarındaki örneklere bakınız).
Türk Lirası cinsinden senetsiz borçlar VUK’un 281 ve 285’inci maddeleri uyarınca mukayyet değerleriyle değerlenirler. Mukayyet değer, bir iktisadi kıymetin muhasebe kayıtlarında gösterilen hesap değer olduğundan dönem sonlarında Satıcılar Hesabında kayıtlı bulunan borçların eksiksiz olduğundan emin olunduktan sonra satıcılar hesabının alacak bakiyesi başka bir değerleme işlemi yapmadan bilançoya aktarılır.
İşletme senetsiz borçlarının tutar ve vade olarak doğruluğundan emin olmak için genellikle alacaklı olan taraflarla mutabakata (doğrulama) işlemi gerçekleştirir. Bu sırada hem eksik ve hatalı kayıtlar tespit edilir hem de alacaklı işletmelerin yapmış olduğu iskonto veya vade farkı uygulamaları varsa bunlar işletmenin kayıtlarına da yansıtılır. Bununla birlikte işletmede 420 Satıcılar Hesabı’na kayıtlı borçlardan gelecek dönem ödenecek olanlar 320 Satıcılar Hesabı’na aktarılır.
Borç Senetleri Hesabına İlişkin Dönemsonu İşlemleri
Borç Senetleri Hesabı, işletmenin faaliyet konusunu oluşturan mal ve hizmet alışından kaynaklanan senede bağlanmış borçları doğduğunda alacaklanmakta, işletme senetleri ödendiğinde ise borçlanmaktadır.
İşletmeler, yabancı para cinsinden düzenlenmiş borç senetlerini değerlerken, senetsiz borçlarda olduğu gibi Maliye Bakanlığınca ilan edilen döviz kurunu esas almakta, dönemsonunda kur farklarından doğan kazançları ve kayıpları muhasebeleştirilmektedirler (Kitabın 169. sayfasındaki örneğe bakınız).
VUK md.281’e göre Türk lirası cinsinden olan borç senetlerinin değerlenmesinde iki farklı uygulama bulun- maktadır. Bunlardan ilki senetlerin mukayyet (kayıtlı) değeri ile değerlenmesidir. Bu değer, senedin muhasebe kayıtlarında yer alan değeridir. Mukayyet değerle değerle- necek Türk lirası cinsinden borç senetleri için dönemso- nunda ayrıca bir değerleme işlemi yapmaya gerek yoktur. Dönem sonlarında hesapta kayıtlı borçların eksiksiz oldu- ğundan emin olunduktan sonra borç senetleri hesabının alacak bakiyesi başka bir değerleme işlemi yapmadan bi- lançoya aktarılır.
Borç senetlerinin değerlenmesindeki ikinci seçenek ise borç senetlerinin değerleme günündeki tasarruf değerleriyle (peşin değerleri) değerlenmesidir. Bir borç senedinin bilanço gününde ödenmesi durumunda elden çıkarılması gereken değeri gösteren tasarruf değerinin hesaplanmasında, alacak senetlerinde olduğu gibi reeskont işleminden faydalanılır. Reeskont işlemi sonucu bulunan tutar, borç senedini peşin değerine indirgeyen tutardır. Bu tutar, 322 Borç Senetleri Reeskontu Hesabı’nın borcuna ve 647 Reeskont Faiz Gelirleri Hesabı’nın alacağına yazılarak borç senetlerinin bilançoda peşin değeriyle
gösterilmesi sağlanır (Kitabın 169, 170 ve 171. sayfalarındaki örneklere bakınız).
Öz Kaynaklara İlişkin Dönemsonu İşlemleri
Öz kaynaklar grubu, işletme sahip veya ortaklarının bilanço tarihinde işletmeye yapmış oldukları sermaye yatırımlarının tutarını gösteren ödenmiş sermaye ile Sermaye Yedekleri, Kâr Yedekleri, Geçmiş Yıllar Kârları, Geçmiş Yıllar Zararları ve Dönemin Net Kâr veya Zararını kapsar.
Dönem Kârına İlişkin Dönemsonu İşlemleri
Öz kaynaklarla ilgili dönemsonu işlemler kapsamında, işletmenin dönemsonunda elde ettiği vergi sonrası net kârı ya da zararı gösteren gelir tablosunun sonucu olan 692 Dönem Net Kârı veya Zarar hesabının Öz Kaynaklar grubunda yer alan 590 Dönem Net Kârı veya 591 Dönem Net Zararı Hesaplarına aktarılması gerekmektedir (Kitabın 173 ve 174. sayfalarındaki örneklere bakınız).
Kâr Yedeklerine İlişkin Dönemsonu İşlemleri
Dönemi kârla kapatmış olan sermaye şirketleri, elde ettiklerin kârın tamamını ortaklara dağıtmazlar. Gelecekte ortaya çıkabilecek risklere karşı önlem almak, işletmenin otofinansman yoluyla büyümesini sağlamak amacıyla kârın bir kısmı işletmede bırakılır. Kanun, ana sözleşme hükümleri ya da ortaklıkların yetkili organları tarafından alınan kararlar uyarınca, dağıtılmamış ya da işletmede alıkonulmuş kârlar, Kâr Yedekleri hesap grubunda gösterilir.
540 Yasal Yedekler Hesabı, Kanun hükümleri uyarınca kârdan ayrılmış yedeklerin izlendiği hesaptır. Bu hesapta izlenen I. tip yedek akçe, safi kârın %5’i olarak her yıl ayrılır. Safi kâr, dönem kârdan varsa geçmiş yıllara ait zararlar düşülerek bulunur. I. tertip yedek akçe, ödenmiş sermayenin beşte birini (1/5) buluncaya kadar ayrılır. Ödenmiş sermayenin beşte birini bulduktan sonra I. tertip yedek akçe ayrılması bir zorunluluk olmaktan çıkar. Yine bu hesapta izlenen II. tip yedek akçe ise ortaklara % 5 birinci temettü hariç kalan kârın dağıtılması kararlaştırılmış kısmının onda biridir.
541 Statü Yedekleri Hesabı, ana sözleşme hükümleri çerçevesinde ayrılan yedeklerin izlendiği hesaptır. 542 Olağanüstü Yedekler Hesabı ise sermaye şirketlerinde genel kurul tarafından ayrılmasına karar verilen olağanüstü yedek akçeler ile dağıtım dışı kalan kârların izlendiği hesaptır (Kitabın 175. Sayfasındaki örneğe bakınız).