bilanço çıkarılır. Elde edilen kazançlar da bir yılın Envanter Kavramı ve Envanter Çıkarma Zamanı kazancıymış gibi vergilendirilir.
Envanter kavramı, “Bir ticaret kuruluşunun para, mal ve diğer varlıklarıyla genel olarak borçlu ve alacaklı Envanter İşlemlerinin Aşamaları
durumlarını, nicelikleri ve değerleriyle ayrıntılı olarak Envanter işlemleri; gösterme” ve “mal ve değerlere ait döküm” şeklinde tanımlanmaktadır. Envanter genel tanımıyla saymak, • Muhasebe dışı envanter ölçmek, tartmak ve değerlemek suretiyle bilanço • Muhasebe içi envanter
günündeki mevcutları, alacakları ve borçları kesin bir olmak üzere iki aşamadan oluşur. Envanter işlemleri şekilde ve detaylı olarak tespit etme işlemidir. Bir kapsamında iktisadi kıymetlerin fiilî olarak tespiti ve işletmeye ait aktif ve pasif değerlerin belirli bir tarihteki değerlendirilmesi aşamaları muhasebe dışı envanter olarak ayrı ayrı miktar ve değerinin tayin ve takdiri olan envanter kabul edilir. Bu tespit ve değerlendirme işleminden sonra TTK ve VUK’nda envanter çıkarmak olarak ifade bulunan sonuçların muhasebe kayıtları ile karşılaştırılarak edilmektedir. Buna göre Vergi Usul Kanunu’nun 186. hesapların gerçek durumu ifade eder duruma getirilmesi maddesinde “envanter çıkarmak, bilanço günündeki işlemi ise muhasebe içi envanter işlemi olarak kabul edilir. mevcutları, alacakları ve borçları saymak, ölçmek, tartmak Muhasebe içi envanter gerekli düzenleyici muhasebe ve değerlemek suretiyle kesin bir şekilde ve müfredatlı kayıtlarını kapsar. olarak tespit etmektir.” tanımı yer almaktadır. Türk Ticaret Kanunu’nun 66. maddesinde de her tacirin, ticari Muhasebe Dışı Envanter
işletmesinin açılışında, taşınmazlarını, alacaklarını, Ticaret Kanunu ve Vergi Usul Kanunu’nda tanımı yapılan borçlarını, nakit parasının tutarını ve diğer varlıklarını yılda en az bir kez yapılması zorunlu olan envanter, eksiksiz ve doğru bir şekilde gösteren ve varlıkları ile muhasebe dışı envanterdir. Muhasebe dışı envanter, borçlarının değerlerini teker teker belirten bir envanter iktisadi varlıkların muhasebe defterindeki hesaplarda yer çıkaracağı ve açılıştan sonra her faaliyet döneminin alan değerleri dikkate alınmaksızın, bu varlık ve borçların sonunda da envanter düzenleyeceği ifadeleri yer tek tek sayılması, kontrol edilmesi ve değerlenmesi almaktadır. Hem TTK hem de VUK’ta ele alınan bilanço işlemidir. Bilançonun hazırlanması muhasebe dışı günü deyimi ile hesap döneminin son günü ifade envantere dayanır. Muhasebe dışı envanter VUK 186. Ve edilmektedir. Vergi Usul Kanunu envanter işlemi yapmak TTK 73. maddelerinde tanımlanmıştır. Buna göre envanter zorunda olanları şu şekilde gibi belirlemiştir: çıkarmak, saymak, ölçmek, tartmak değerlendirmek su- retiyle bilanço günündeki mevcutları, alacakları ve borç- • Bilanço esasına göre defter tutmak zorunda olan ları kat’i bir şekilde müfredatlı olarak tespit etmektir. gerçek ve tüzel kişi tacirler İşletmenin yapısına en uygun bir biçimde ve dökümlü • Her türlü ticaret şirketleri olarak çıkarılan envanter, bilançonun doğru ve güvenilir • Kendi isteği ile bilanço esasına göre defter olmasını sağlayacaktır. Muhasebe dışı envanter işlemleri tutanlar kendi içinde iki temel aşamadan oluşur: Sayım ve • İşletme defteri tutan mal alış satışı üzerine çalışan Değerleme İşlemleri. Sayım işlemleri işletmenin varlık ve mükellefler borçlarının miktar olarak belirlenmesidir. Envanterde
envanter işlemi yaparak faaliyet sonuçlarını belirlemek saptanan varlıklar ve borçlar ayrıntılı olarak envanter zorundadırlar. Envanterin ne zaman çıkarılacağını ilgili defterine kaydedilir. Ancak işlerinde geniş ölçüde ve kanunlarımız belirtmiştir. İşletmelerin kuruluş tarihlerinde çeşitli mal kullanan büyük işletmeler envanterlerini listeler ve sonra da her hesap dönemi sonunda envanter hâlinde düzenleyebilirler. Envanter defterine söz konusu çıkarmaları gerekmektedir. Bunların dışında işletmelerin listelerin toplamı yazılır ve bu listeler envanter defteri ile birleşmeleri halinde, birleşen işletmelerin her biri devir birlikte saklanır. Envanter çıkarmada sayım işlemi iki envanteri çıkarırlar. İşletmelerin çeşitli nedenlerde aşamadan oluşur. Bunlardan birincisi, envantere hazırlık kapanmaları hâlinde ise tasfiye envanteri çıkarılır. Genel aşaması; ikincisi de sayım işlemidir. Envanter çıkarılırken olarak hesap dönemi, 12 aylık normal takvim yılıdır. Bir en önemli noktalardan biri, mevcut malların doğru dönemin sonu aynı zamanda izleyen dönemin sayımıdır. Bunun için de sayılacak unsurlara yönelik başlangıcıdır. Hesap döneminin sonunda çıkarılan varlıkların çeşitlerine göre sınıflandırma işlemi envanter, izleyen hesap döneminin dönembaşı envanterini yapılmalıdır. Hatta bu sınıflandırma işleminin önceden oluşturur. Benzer şekilde 31.12 20X0 tarihinde yapılmış olması ve bunun, işletmenin faaliyet süresince düzenlenen dönemsonu bilançosu aynı zamanda ertesi devam ettirilmiş olması önemlidir. Önceden sınıflandırma dönemin 01.01.20X1 dönembaşı bilançosu olacaktır. yapılmamışsa, sayım işlemleri sırasında her türlü varlıklar Hesap döneminin son günü olan ve envanter ile (mallar, duran varlıklar vb.) işletme içinde belirli yerlere bilançonun ilgili olduğu tarihe bilanço günü denir. Bu yerleştirilir ve malların türlerine göre dolaplar, gözler, tarih genelde 31 Aralık’tır. Bazı durumlarda faaliyet süresi raflar düzenlenir. Bundan sonra, her mal türüne bir bir takvim yılından daha kısa olduğu hâlde bu süreler, bir numara verilerek etiketlere yazılır ve malın bulunduğu yer hesap dönemi sayılır; envanter ve ona bağlı olarak da üzerine yerleştirilir. Sayım işlemlerinin ne şekilde yürütüleceği konusunda kesin kurallar konamaz. Sayım
yöntemi işletmeden işletmeye değişiklikler gösterebilir. altında sadece kayıt hatalarının düzeltilmesi Ancak, sayım işleminin yürütülmesi bir esasa bağlan- incelenmektedir. Vergi Usul Kanunu’na göre yevmiye malıdır. Bu aşamada hangi varlıkları kimin sayacağı ve defterine yapılabilecek hatalar bu defterin özelliği asıl bir sıra izleneceği konularının mutlaka belirlenmesi nedeniyle ancak muhasebe kurallarına göre düzeltilebilir. gerekir. Yevmiye defteri dışında kalan defterlerdeki hatalı kaydın üzeri çizilmek, üst ve yan tarafına ya da ilgili bulunduğu Muhasebe dışı envanter ile işletmenin sahip olduğu gerçek hesaba doğrusu yazılmak suretiyle düzeltme yapılabilir. varlık ve kaynak miktarları tespit edildikten sonra bu tutarların bilançoda yer alması için kayıtlardaki hesapların Değerleme Ölçütleri bu tutarlar kadar kalan vermesini sağlamak gerekir. Çünkü Değerlemede kullanılabilecek ölçü ve yöntemler çeşitlidir. bilindiği gibi kayıt kuralları gereği aktif hesapların borç Bu ölçü ve yöntemlerin neler olduğu muhasebenin genel kalanı dönemsonu bilançosunun aktifini, pasif hesapların kabul görmüş ilkelerinde, Türk Ticaret Kanunu’nda ve alacak kalanı pasifini oluşturur. Genel geçici mizandaki Vergi Usul Kanunu’nda belirlenmiştir. yıllık kayıtların sonucunu veren aktif ve pasif hesapların borç ve alacak kalanı eğer muhasebe dışı envanterle tespit Türk Ticaret Kanunu’na Göre Değerleme Esasları edilen varlık ve kaynak tutarına eşit değilse hesapların 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun (TTK) hükümlerine muhasebe dışı envanter sonuçlarına denk kalan vermesini göre işletmeler finansal tablolarını düzenlerken bu sağlamak üzere ayarlama ve düzeltme kayıtları yapılır. kanunun değerleme hükümlerini dikkate almak Defterler üzerinde yapılan bu ayarlama ve düzeltme kayıt- zorundadırlar. Kanun’da yer alan değerleme hükümleri larına muhasebe içi envanter denilir. Eğer dönem içinde Türkiye Muhasebe Standartlarında öngörülen değerleme işlemlerin deftere kaydı sırasında hatalı kayıtlar esaslarıdır. Standartlarda yer alan değerleme ilkeleri yapılmışsa bu hataların muhasebe kayıtlarına göre TTK’nin 78-81. maddelerinde düzenlenmiştir. Finansal düzeltilmesi de muhasebe içi envanter işlemleri tablo unsurlarının ölçüm esasları, KGK tarafından kapsamında yapılır. Dönem boyunca çalışan gelir ve gider Finansal Raporlamaya İlişkin Kavramsal Çerçeve hesaplarının da kapatılıp kâr zarara devredilmesi de yine hakkında yayınlanan Tebliğ’de açıklanmıştır. “Finansal muhasebe içi envanter işlemleri sırasında yapılır. Raporlamaya İlişkin Kavramsal Çerçeve” 01/01/2020
Değerleme işlemleri, muhasebe dışı envanterin sayımdan tarihinde veya sonrasında başlayan hesap dönemlerinde sonraki aşamasıdır. Envanterde değerleme: bir işletmenin uygulanmak üzere 27/10/2018 tarihli ve 30578 sayılı varlık ve borçlarının bilanço günündeki değerlerinin Resmî Gazete’de yayımlanmıştır. Buna göre, finansal tab- belirlenmesidir. Değerlemenin amacı, işletmenin belirli bir lolara alınan unsurlar parasal tutar olarak ölçülür. Bu bir andaki iktisadi ve mali yönden gerçeğe en yakın du- ölçüm esası seçilmesini gerektirir. Ölçüm esası, bir rumunu ve hesap dönemi sonucunu (kâr ve zararı) tespit kalemin ölçülen tanımlanmış bir özelliğidir, örneğin; tarihî etmektir. Bu amaçla işletmeye ait tüm varlıklar sayılıp, maliyet, gerçeğe uygun değer ya da ifa değeri. Bir ölçüm miktarları tespit edildikten ve borçlar da belirlendikten esasının bir varlık veya yükümlülüğe uygulanması, söz sonra tek tek para birimiyle (TL) çarpılarak değerleri konusu varlık veya yükümlülüğe ve ilgili gelir ve giderlere hesaplanır. Bu bakımdan bir fiyatlandırma işlemi olarak ilişkin bir ölçüm ortaya çıkarır. Kavramsal çerçevede da adlandırabileceğimiz değerleme olayı, kullanılan Tarihî maliyet ve Cari değer olmak üzere 2 temel ölçüm değerleme ölçülerine göre, işletmenin iktisadi ve mali esası getirilmiştir.
durumunun bilançodaki görünümünü ve faaliyet sonucunu Muhasebe standartlarında değerleme yerine ölçüm (kâr veya zararı) etkileyecektir. kavramı kullanılmaktadır. Muhasebede ölçüm
Muhasebe İçi Envanter (değerleme), işletme faaliyetlerine, varlık ve borçlara parasal bir değer tayin edilmesi sürecidir. Tarihî maliyet Muhasebede envanter işlemlerinin tamamlanabilmesi için ölçüsü geleneksel olarak güvenilir, uygulanması kolay ve muhasebe dışı envanterde elde edilen verilerin ve ucuz olması açısından uzun yıllardır benimsenmiştir. bilgilerin muhasebe içi envanter işlemleriyle bütünlüğe Ancak muhasebe standartlarında belirtilen finansal kavuşturulması gerekir. tablolara dayalı olarak geleceği yönelik kararlar alma
Muhasebe içi envanter işlemleri sırasında (1) Kayıt işlevini tarihî maliyetlerle düzenlenmiş finansal tabloların hataları düzeltilir. (2) Muhasebe dışı envanterde bulunan yerine getirmesi olanaksız görüldüğünden, standartlarda tutarlar ve hesapların kalanları arasındaki farkları tarihî maliyet esasının avantaj ve dezavantajları göz nünde gidermek üzere muhasebe kayıtları yapılır. Yapılan bulundurulmuş, tarihî maliyetin de yer aldığı karma bir hataların bir bölümü kayıt sırasında ya da mizan ölçüm sistemi oluşturulmuştur. Standartlarda ilk çalışmaları sırasında fark edilir ve gerekli düzeltme kayıtlamada büyük ölçüde tarihî maliyetin benimsendiği kayıtları yapılır. Diğer taraftan muhasebe dışı envanter anacak sonraki dönemlerde yapılan ölçümlerde cari değer aşamasında saptanan fiilî tutar ile kayıtlı tutar arasında esasına dayalı ölçüme yöneliş görülmektedir. Yani farklılıkların belirlenerek gerekli ayarlama kayıtlarının standartlarda gerçeğe uygun değer ölçüsü tarihî maliyeti yapılması ve gerekli dönemsonu kayıtlarının yapılması ise tamamlayıcı bir unsur olarak belirlemiştir.
daha sonra gerçekleşecektir. Bu işlemler kitabımızın ilerleyen bölümlerinde detaylı açıklanacaktır. Bu başlık
Varlıklar elde edildikleri tarihte alımları için ödenen nakit öngörmüştür. Vergi Kanunlarının ölçülerine göre veya nakit benzerlerinin tutarları ile veya onlara karşılık hesaplanan kâra ise mali kâr veya zarar denir. Vergi verilen varlıkların gerçeğe uygun değerleri ile ölçümlenir. Kanunları, faaliyet sonucunun hesaplanmasında bazı Borçlar, borç karşılığında elde edilenin tutarı ile veya giderlerin indirilmesini kabul etmezken, kazançları ise işletmenin normal faaliyetlerinden kaynaklanan borçlarda, vergiden muaf veya istisna tutmuştur. Bir başka anlatım örneğin, gelir vergilerinde olduğu gibi, borcun kapatılması ile vergi kanunlarına göre vergi hesaplaması yapılacak için gereken nakit veya nakit benzerlerinin tutarı ile matrahın tespitinde, vergisi istenmeyen bazı kazançların gösterilir. Ancak, piyasa koşullarında yapılmayan bir varlığı ile birlikte, indirimi kabul edilmeyen giderler işlemin sonucunda bir varlık edinildiğinde veya bulunmaktadır. Vergi kanunlarında kâr, vergilendirme oluşturulduğunda, bir maliyet tanımlamak mümkün açısından ele alınırken; Türk Ticaret Kanunu’nda ise, olmayabilir ya da söz konusu maliyet, varlık veya üçüncü kişilerin haklarının korunması açısından ele yükümlülük hakkında ihtiyaca uygun bilgi sağlamayabilir. alınmıştır.
Cari değer ölçümleri, ölçüm tarihindeki koşulları Ticari faaliyet sonucunun belirlenmesinde işletme yansıtacak şekilde güncellenmiş bilgileri kullanarak faaliyetleri kapsamında her türlü hasılat ve gider kalemi varlıklar, yükümlülükler ve ilgili gelir ve giderler hiçbir koşula bağlı kalmaksızın hesaplamalarda dikkate hakkında parasal bilgi sağlar. Güncelleme nedeniyle varlık alınır. Mali faaliyet sonucunun belirlenmesinde ise, ve yükümlülüklerin cari değerleri, bir önceki ölçüm bulunan ticari faaliyet sonucundan hareketle, vergi tarihinden bu yana nakit akış tahminlerinde ve söz konusu kanunlarınca indirimi kabul edilmeyen ancak ticari cari değerlerde yansıtılan diğer faktörlerde meydana gelen faaliyet sonucu için Muhasebe Standartlarının öngördüğü değişiklikleri yansıtır. Cari değer ölçüm esasları şunları nedenlerle indirim konusu yapılan giderlerin tekrar ilave içerir: edilerek, vergisel boyutta vergi matrahına dahil edilmemesi gereken hasılat ve kâr unsurlarının ticari (a) Gerçeğe uygun değer kazançtan çıkarılarak ulaşılır. Kanunen kabul edilmeyen (b) Varlıklar için kullanım değeri ve yükümlülükler giderlerin ve vergiden muaf gelirlerin gelir ve gider için ifa değeri bütünlüğünün bozulmaması amacıyla Nazım hesaplarda (c) Cari maliyet. izlenmesi öngörülmektedir. Vergi Usul Kanunu’nda Değerleme ve Değerleme Ölçüleri
VUK’nun 258. maddesi değerlemeyi “vergi matrahlarının hesaplamasıyla ilgili iktisadi kıymetlerin takdir ve tespitidir” şeklinde tanımlamaktadır. Dönemsonu bilançosu, dolayısıyla o dönemin kârı ya da zararı değerleme sonucu ortaya çıkacaktır. İleride belirtileceği gibi Gelir Vergisi Kanunu’nun 38. maddesi, bilanço esasına göre ticari kazancı (vergi matrahını) teşebbüsün dönemsonu ve dönembaşı öz sermayeleri arasındaki olumlu fark olarak tanımlar. Öz sermaye de varlıkların ve borçların değerlenmesiyle belirlenecektir. Değerlemede, iktisadi kıymetlerin her biri tek tek ele alınır ve değerlenir. Ancak aynı cinsten sayılan mallar ve düşük değerli mallar toplu olarak değerlenebilir. VUK 261. maddesine göre değerleme, iktisadi kıymetin tür ve niteliğine göre aşağıdaki ölçülerden biri ile yapılır:
• Maliyet bedeli • Borsa rayici • Tasarruf değeri • Mukayyet değer • İtibari değer • Rayiç bedel • Emsal bedeli ve emsal ücreti.
Ticari Kâr ve Mali Kâr
Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre tespit edilen kâr veya zarar, ticari kâr veya zarardır. Türk Ticaret Kanunu değerleme ölçülerinde Türkiye Muhasebe Standartlarındaki değerleme ölçülerinin uygulanmasını