İŞL132U-FİNANSAL MUHASEBE
Ünite 4: Dönen Varlıklar II
Giriş
İşletme; satmak, yeni malların üretiminde ya da diğer işletme çalışmalarında tüketmek üzere bazı maddeleri önceden edinmek ve elde tutmak durumundadır. Bu maddelerin tümüne “stok” denir. Bu maddelerin bir yıl içinde en az bir kez kullanılması veya nakde çevrilmesi beklenmektedir. Stoklar; hammadde, yardımcı madde ve malzeme, yarı mamul, mamul, yan ürün, atık ürün, ticari mal gibi değişik türdeki varlıklardan oluşmaktadır. Faaliyetlerini stoklar üzerine sürdüren tüm işletmelerde “stoklar” ekonomik ve finansal yapı (bilanço) ile işletme başarı göstergesi olan kârın oluşumunu (gelir tablosu) etkileyen en önemli varlık unsurlarından biridir. Stokların işletmeler için söz konusu olan bu özelliği, stok hareketlerinin ayrıntılı olarak izlenmesine olanak veren stok hesaplarının ve kayıt yöntemlerinin muhasebe sisteminde ne denli önemli olduğunu ortaya koymaktadır.
Stoklar
Stoklar, işletmenin satmak, üretimde kullanmak veya tüketmek amacıyla edindiği, ilk madde ve malzeme, yarı mamul, mamul, ticari mal, yan ürün, artık ve hurda gibi bir yıldan az bir sürede kullanılacak olan veya bir yıl içerisinde nakde çevrilebileceği düşünülen varlıklardan oluşur. İşletmelerde bulunan stok çeşitleri faaliyet konularına göre farklılık göstermektedir.
İşletmenin faaliyet konusu ne olursa olsun, stok kalemleri işletmenin finansal durumunu etkileyen en önemli unsurlardan biridir. Bu nedenle stoklar ayrı bir öneme sahip olmaktadır. Ticari işletmelerde stoklar dönen varlıkların %60 %90 gibi önemli bir kısmını oluşturmaktadır.Genel olarak yapılan tanıma göre stoklar;
• Olağan iş akışı içinde satılmak üzere elde tutulan, • Olağan iş akışı içinde satılmak üzere üretilmekte olan veya • Üretim sürecinde veya hizmet sunumunda kullanılacak hammadde ve malzeme şeklinde bulunan varlıklardır.
Stokların satın alma maliyetleri; satın alma fiyatı, ithalat vergileri ve diğer vergiler (işletme tarafından daha sonra vergi idaresinden iade alınabilecekler hariç) ile mamul, malzeme ve hizmetlerin edinimiyle doğrudan ilişkilendirilebilen taşıma, yüklemeboşaltma ve diğer maliyetleri içerir. Ticari iskontolar, indirimler ve diğer benzer kalemler satın alma maliyetleri belirlenirken indirim konusu yapılır.TDHP’de “15 Stoklar” grubunda aşağıdaki hesaplar yer almaktadır:
15 STOKLAR 150 İlk Madde ve Malzeme 151 Yarı MamullerÜretim 152 Mamuller 153 Ticari Mallar 157 Diğer Stoklar 158 Stok Değer Düşüklüğü Karşılığı () 159 Verilen Sipariş Avansları
Stoklar grubunda yer alan “150 İlk Madde ve Malzeme”, “151 Yarı MamullerÜretim” ve “152 Mamuller” hesapları, daha çok üretim işletmelerinin stok kalemlerini izlediği hesaplardır.
Ticari Mallar
Satmak amacı ile satın alınan ve üzerinde herhangi bir işlem yapılmadan, olduğu gibi satılacak olan varlıklara “ticari mal” denir. Ticari mal stokunun satın alınmış olma özelliği, onu mamullerden ayırır. Ticari malları diğer stoklardan ayıran bir başka özellik de satılmak üzere alınmasıdır. İşletmenin ticari mal hareketleri “153 Ticari Mallar” hesabında izlenir.
Katma Değer Vergisi: KDV, mal veya hizmetin üretimi veya ithalinden, tüketiciye kadar el değiştirme safhalarında ve sadece o safhanın katma değeri üzerinden alınan genel bir harcama vergisidir. KDV “katma değer” üzerinden alınan bir vergidir. Bu nedenle katma değer vergisinin izah edilebilmesi için öncelikle katma değerin tanımlanması gerekmektedir. Katma değer, bir işletmede belirli bir zaman diliminde üretilen mal ve hizmetlerin hasılat tutarı ile o hasılatın elde edilmesi için dışarıdan satın alınıp sarf edilen mal ve hizmetlerin maliyet tutarı arasındaki olumlu farktır.
TDHP’de yurtiçi mal ve hizmet alım ve satımları amacıyla kullanılan iki KDV hesabı mevcuttur. Bunlar; “191 İndirilecek KDV” hesabı ve “391 Hesaplanan KDV” hesabıdır.
Ticari Mal Alım İşlemleri
Mal Alışı: İşletmelerin ana faaliyet konuları ile ilgili satın aldıkları mallar, mevcut ticari mal stoklarında bir artışa yol açar. Satın alınan ticari mallar, maliyet bedeli üzerinden “153 Ticari Mallar” hesabının borç tarafına kaydedilir. Alış nedeniyle ödenen KDV’ler ise ayrı olarak “191 İndirilecek KDV” hesabının borç tarafına kaydedilir.
Alış Giderleri: Satın alınan malların satışa hazır hale getirilebilmesi için yapılan her türlü gider, alış gideri olarak nitelendirilir. Bu giderler; nakliye, yükleme, boşaltma, komisyon ve sigorta gibi giderlerdir. Muhasebenin temel kavramlarından maliyet esası kavramı gereğince söz konusu giderler, satın alınan malın maliyetine dahil edilir. Çünkü bu tip ödemelerin işletmenin genel giderleri ile bir ilgisi yoktur. Burada ticari malın miktarı değil maliyeti artmaktadır. Bundan dolayı alış giderleri de “153 Ticari Mallar” hesabının borç tarafına kaydedilir. Alış giderleri için ödenen KDV ise “191 İndirilecek KDV” hesabının borç tarafına kaydedilir.
Alıştan İadeler: İşletme, satın almış olduğu malların bir kısmını veya tamamını değişik nedenlerden dolayı iade edebilir. Bu gibi durumlarda, işletmenin ticari mal stoklarında azalış olacaktır. Bu nedenle, “153 Ticari Mallar” hesabının alacak tarafına kayıt yapılır. KDV açısından ise, iadenin yapıldığı dönem itibariyle gerekli düzeltme yapılmalıdır.
Alış İskontoları: İskonto genellikle, alıcının borcunu vadesinden önce ödemesi durumunda, fiyattan indirilecek yüzdeyi ifade etmektedir. İşletmeler, vadeli aldıkları bir malın bedelini daha sonra ortaya çıkan nakit olanaklarından yararlanarak vadeden önce öderlerse, satıcının, daha önce satın alınan malın bedelinden bir indirim yapmasını isterler. Kasa iskontosu olarak adlandırılan böyle bir indirim alış bedelinin azaltılması anlamına geldiğinden, iadelerde olduğu gibi, “153 Ticari Mallar” hesabının alacak tarafına kayıt yapılır.
Ticari Mal Satım İşlemleri
Mal Satışı: İşletmeler ana faaliyetleri ile ilgili mal satışı yaptıklarında, “600 Yurtiçi Satışlar” veya “601 Yurtdışı Satışlar” hesabı kullanılır. Mal satışı esnasında bu hesapların alacak tarafına kayıt yapılır. Bu hesaplar aynı zamanda bir gelir tablosu hesabı olup, işletmenin brüt satış hasılatını göstermektedir. Satış nedeni ile ayrıca alıcıdan KDV tahsil edilecektir. Tahsil edilen KDV’ler satış tutarına dahil edilmez, “391 Hesaplanan KDV” hesabının alacak tarafına kaydedilir.
Satış Giderleri: Mal satışı esnasında ortaya çıkan giderlerdir. Bu giderler, alış giderlerinden farklı olarak malın maliyetine dahil edilmez ve dönem gideri olarak kabul edilir. Satış esnasında ortaya çıkan giderler, “760 Pazarlama, Satış ve Dağıtım Giderleri” hesabının borç tarafına kaydedilir.
Satıştan İadeler: Müşteri; renk, boyut, kalite, beklediği standartlara veya teslim zamanına uygunsuzluk gibi çeşitli nedenlerden dolayı memnun kalmadığı durumlarda aldığı malı iade edebilir. Satılan maldan iade olduğu takdirde, işletmenin satış geliri iade edilen satış tutarı kadar azalacaktır. Ancak, işletmenin satış gelirlerini kaydettiği “600 Yurtiçi Satışlar” hesabı bir gelir hesabı olduğu için, iade edilen satış tutarının bu hesaba azalış kaydedilmesi söz konusu değildir. İade edilen satış tutarı, işletme açısından satış gelirlerini azaltan bir gider niteliğinde olduğundan, “610 Satıştan İadeler” adını taşıyan gider hesabına kaydedilir. Bu nedenle satış iadelerinin gelir tablosunda brüt satışlardan düşülmesi gerekir. Yani net satışlar hesaplanırken, satıştan iadeler düşülür. Satıştan iade durumunda, ilgili hesabın alacak tarafına kayıt yapılırken, 610 Satıştan İadeler hesabının borç tarafına kayıt yapılır. KDV açısından ise, iade edilen mallara isabet eden KDV’nin “191 İndirilecek KDV” hesabına kaydedilmesi gerekir.
Satış İskontoları: Vadeli (veresiye, kredili) satılan bir malın bedelinin alıcı tarafından vadeden önce ödenmesi durumunda, satış iskontosu söz konusu olur. Satış iskontosu, işletme açısından satış gelirlerini azaltan bir unsurdur. Bu nedenle, iskonto tutarı satış gelirlerini azaltan “611 Satış İskontoları” hesabının borç tarafına kaydedilir.
Stok İzleme Yöntemleri: Ticari işletmelerin ana faaliyet konusu mal alım satımıdır. Bu nedenle, mal hareketlerinin muhasebe kayıtlarında izlenmesi önemlidir. Mal alımsatım
işlemleri, işletmenin mal mevcudunu etkileyen temel işlemlerdir. Bunun yanı sıra mal alım ve satım işlemleri ile ilgili giderler, iadeler, iskontolar, stokların miktarını ve tutarını etkileyen diğer işlemleridir. Bu işlemlerin mal mevcudunu ve mal alım satımlarından doğan kâr ya da zararı belirleyen işlemler olması, kayda alınmalarını gerekli kılar. İşletmenin faaliyet konusu, alımsatıma konu olan malların niteliği, çeşitliliği ve elde edilmek istenen bilgilerin ayrıntıları farklı kayıt yöntemlerinin kullanılmasına neden olur. Stok hareketlerinin izlenmesinde iki yöntem kullanılır. Bu yöntemler şunlardır:
Sürekli Envanter Yöntemi: Bu yöntemin uygulanabilmesi için, satış sırasında satılan ticari mal maliyetinin bilinmesi gerekir. Yöntemin en belirgin özelliği, her satış işleminde satış kaydından sonra bir de satışa ilişkin maliyet kaydının yapılmasıdır. Diğer bir ifadeyle, bu yöntemde, mal satışına ilişkin yevmiye kaydı yapılırken hem mal satış kaydı hem de satılan ticari malın maliyet kaydı yapılır. Sürekli envanter yönteminde “153 Ticari Mallar” hesabı, satın alınan malların maliyet bedeli üzerinden borçlandırılırken, satılan malların maliyet bedeli üzerinden alacaklandırılır. Bu yöntem, bir yandan mal mevcudunu sürekli olarak göstermesi, diğer yandan o ana kadar yapılan satışlardan elde edilen kâr veya zararın bilinmesine olanak vermesi bakımından çok elverişli bir yöntem olmasına karşılık, uygulanması aralıklı envanter yöntemine göre daha güç olduğundan kullanım alanı sınırlıdır. Yöntem, genellikle ürün çeşitliliği az olan ve birim değeri yüksek ürünler satan işletmeler tarafından tercih edilir.
Aralıklı Envanter Yöntemi: Stoka girişlerin sürekli olarak, stoktan çıkan ve kalan malların ise dönem sonunda yapılan envanter sonuçlarına göre belirlenerek kayıtlara yansıtılmasını sağlayan yöntemdir. Bu yöntem, işletmedeki mal mevcudunun ancak belirli dönemlerde yapılacak sayım ve değerleme işlemleri ile belirlenebileceği esasına dayanan bir yöntemdir. Yöntem, ürün çeşidinin çok ve küçük hacimli ve nispeten düşük fiyatlı birimlerden oluştuğu işletmeler tarafından tercih edilir. Çünkü, bu tür işletmelerde satılan bir malın maliyetinin belirlenmesi ve buna bağlı olarak her satıştan sonra ortaya çıkacak kâr veya zararın muhasebe kayıtlarında izlenmesi çok güçtür.Bu yöntem, satış sırasında satılan ticari malların maliyeti bilinmiyor veya kayıtlarda dikkate alınmak istenmiyor ise kullanılır. Aralıklı envanter yönteminde satılan malların maliyeti fiili sayım sonuçlarına dayanarak belirlenir. Bu yöntemde, satılan ticari malın maliyeti dönem sonunda bir kez hesaplanır. Sürekli envanter yönteminden farklı olarak, bu yöntemde satılan ticari malın maliyet kaydı her satıştan sonra yapılmaz. Dönem sonunda bir kez yapılır. Diğer bir ifadeyle, bu yöntemde “621 Satılan Ticari Mallar Maliyeti” hesabı dönem içinde kullanılmaz. Dolayısıyla, mal alım satım işlemlerinden doğan kâr ya da zarar ancak mal mevcudunun saptanmasından sonra yapılacak bazı hesaplamalarla bulunur. Aralıklı envanter yönteminde
“153 Ticari Mallar” hesabının borç tarafında dönem başı mal mevcudu, dönem içi alışlar ve alış giderleri yer alırken, alış iadeleri ve alış iskontoları hesabın alacak tarafında izlenir. Dönem içinde yapılan satışlar ise, “600 Yurtiçi Satışlar” hesabının alacağına kaydedilirken, satışların maliyeti ile ilgili bir kayıt yapılmaz. Dolayısıyla, dönem sonuna gelindiğinde satışlar bilinirken, satışların maliyeti bilinmemektedir. Satılan malların maliyetini bulabilmek için, dönem sonunda malların sayımının yapılması gerekir. Ardından, sayım sonucu bulunan dönem sonu mal mevcudu, “153 Ticari Mallar” hesabının borç kalanından düşülerek satılan ticari malların maliyeti bulunur.
Diğer Stoklar
Diğer stoklar, yukarıdaki stok kalemlerinin hiçbirinin kapsamına alınamayan ürün, artık ve hurda gibi kalemlerin izlenmesinde kullanılır. Elde edilen bu stoklar maliyet bedeli ile “157 Diğer Stoklar” hesabının borç tarafına, satıldıklarında, devredildiklerinde veya kullanıldıklarında alacak tarafına kayıt yapılır.
Verilen Sipariş Avansları
Avans en genel tanımıyla, alacağına sayılmak üzere önceden yapılan ödeme, öndelik olarak ifade edilir. Avanslar:
• Stok edinmek için ödendiklerinde; “Verilen Sipariş Avansı”, • Çalışanların işlemiş ancak tahakkuk ettirilmemiş ücretlerine ya da yapacakları bir gidere karşılık ödendiklerinde; “Personel Avansı”, • İşletmenin bir işinin gördürülmesi için ödendiklerinde; “İş Avansı”, • Bir duran varlık edinme aşamasında ödendiklerinde; “Verilen Avanslar”
olarak adlandırılır.
Sipariş avansları, mal veya hizmet isteme hakkını temsil eden ve normal olarak bir mal veya hizmetin maliyetine dönüşecek olan önceden verilmiş olan para ve benzeri ekonomik değerlerdir. Yurt içinden ya da yurt dışından satın alınmak üzere siparişe bağlanan stoklarla ilgili olarak yapılan avans ödemeleri “159 Verilen Sipariş Avansları” hesabında izlenir. Sipariş avansı, yurtiçi satıcılara olduğu gibi yurtdışı satıcılara da ödenebilir. Bu doğrultuda satıcıya avans ödendiğinde “159 Verilen Sipariş Avansları” hesabının borç tarafına kayıt yapılır. Sipariş verilen malların teslim alınması, avansın kısmen ya da tamamen geri alınması, avansın şüpheli veya değersiz alacak haline gelmesi durumlarında ise hesabın alacak tarafına kayıt yapılır.
Diğer Dönen Varlıklar
Dönen varlıklar hesap sınıfında yer alan önceki gruplara girmediği için özellikle kendi bölümlerinde tanımlanmamış olan diğer dönen varlık kalemleri bu grupta yer alır. Diğer bir ifadeyle, bu grupta, dönen varlık olmakla birlikte ayrı bir grup olma özelliği taşımayan
varlıklar bulunmaktadır. TDHP’de bu grupta aşağıdaki hesaplar yer almaktadır:
19 DİĞER DÖNEN VARLIKLAR 190 Devreden KDV 191 İndirilecek KDV 192 Diğer KDV 193 Peşin Ödenen Vergiler ve Fonlar 195 İş Avanslar 196 Personel Avansları 197 Sayım ve Tesellüm Noksanları 198 Diğer Çeşitli Dönen Varlıklar 199 Diğer Dönen Varlıklar Karşılığı ()
Devreden KDV
“190 Devreden KDV” hesabı, bir dönemde indirilemeyen ve izleyen döneme devreden katma değer vergisinin kaydedildiği ve izlendiği hesaptır. Ay sonlarında “191 İndirilecek KDV” hesabının kalanı, “391 Hesaplanan KDV” hesabının kalanından büyükse aradaki fark bu hesabın borç tarafına kaydedilir. Bu hesaptaki tutar, izleyen ay ya da aylarda “391 Hesaplanan KDV” hesabı ile karşılaştırılarak kapatılır.
İndirilecek KDV
“191 İndirilecek KDV” hesabı, her türlü mal veya hizmetin satın alınması sırasında ödenen KDV’nin kaydedildiği ve izlendiği hesaptır. Mal ve hizmet alımlarından doğan indirilecek KDV bu hesabın borç tarafına, mevzuat gereği yapılan indirimler ve hesaba yapılan düzeltmeler ile indirilmeyen ve “190 Devreden KDV” hesabına aktarılan borç bakiyesi bu hesabın alacak tarafına kaydedilir.
Peşin Ödenen Vergiler ve Fonlar
“193 Peşin Ödenen Vergiler ve Fonlar” hesabı, mevzuat gereğince peşin ödenen ve bir yıl içinde indirim konusu yapılabilecek gelir vergisi, kurumlar vergisi ve diğer vergiler ile fonların kayıt ve takip edildiği hesaptır. Bu hesapta, Kurumlar Vergisi Kanunu ve Gelir Vergisi Kanunu gereğince üçer aylık dönemlerde ödenen geçici vergiler ile dönem içinde mevzuat gereğince yapılmış vergi vb. kesintilerden dönemin kârı üzerinden hesaplanacak Kurumlar Vergisi veya Gelir Vergisi tutarlarından mahsubu yapılacak olanlar izlenir. Bunun yanı sıra bu hesap, bankalarda açılan vadeli mevduatlara ilişkin faiz üzerinden hesaplanan stopaj kesintilerinde de kullanılır. Peşin ödenen ve bir yıl içinde indirim konusu yapılabilecek gelir vergisi, kurumlar vergisi ve diğer vergiler ile fonlar, bu hesabın borç tarafına kaydedilir.
İş Avansları
“195 İş Avansları” hesabı, işletme adına mal ve hizmet satın alacak, işletme adına bir kısım gider ve ödemeleri yapacak personel ve personel dışındaki kişilere verilen iş avanslarının izlendiği hesaptır. Avans verildiğinde bu hesabın borç tarafına, avansı alanın ibraz ettiği harcama veya ödeme belgelerine dayanılarak ilgili hesapların borç tarafı karşılığında bu hesabın alacak tarafına kayıt yapılır.
Avansın harcama veya ödemeyi aşan kısmı tahsil edilerek iş avansı kapatılır.
Personel Avansları
“196 Personel Avansları” hesabı, personel ve işçilere maaş, ücret ve yapacakları iş seyahati giderlerine (yolluklarına) mahsuben önceden ödenen avansların izlendiği hesaptır. Yapılan ödemeler bu hesabın borç tarafına; personelin beyan ettiği belgeli giderler, nakden iade ettiği avans kalanları ve ücretinden kesilen avans tutarları ise bu hesabın alacak tarafına kaydedilir.
Sayım ve Tesellüm Noksanları
“197 Sayım ve Tesellüm Noksanları” hesabı, nakit, menkul değer, stok ve demirbaş eşyanın sayımlarında veya teslim alınmaları (tesellümleri) sırasında noksan çıkan değerlerin, noksanlık nedenlerinin araştırılması süresince tutulduğu hesaptır. Sayım ya da teslim alma sırasında noksan çıkan ve araştırılmasına karar verilen varlıkların tutarları üzerinden hesabın borç tarafına kayıt yapılır. Bu hesap geçici bir hesaptır ve farkın nedeni bulununca kapatılır.