HUK306U-ÖZEL VERGİ HUKUKU II
Ünite 5: Veraset ve İntikal Vergisi ve Motorlu Taşıtlar Vergisi
Giriş
Bu metin, emlak vergisi ve değerli konut vergisi dışında, servetle ilişkili diğer vergiler olan veraset ve intikal vergisi ile motorlu taşıtlar vergisini ele almaktadır.
• Veraset ve intikal vergisi, ölüme bağlı servet transferlerini ve sağ kalanlar arasındaki servet transferlerini vergilendirir. Bu vergi, servet intikal eden gerçek ya da tüzel kişilere uygulanır. Vergi, intikal anında doğar ve bazı istisnalarla birlikte oran yapısı açısından belirli özelliklere sahiptir.
• Motorlu taşıtlar vergisi, motorlu taşıtlar için uygulanan ve mükellef sayısının fazla olduğu bir vergidir. Bu vergi, aracın sahibi olan kişiye uygulanır.
Ünitede, her iki verginin konusu, vergiyi doğuran olay, mükellef, vergi kolaylıkları, tarh ve güvenlik önlemleri gibi konular detaylandırılacaktır.
Veraset ve İntikal Vergisi
Servet transferi üzerinden alınan veraset ve intikal vergisinin kökeni, MÖ VII. yüzyılda Roma İmparatorluğu'na kadar uzanır. Osmanlı İmparatorluğu'nda bu vergi bulunmazken, Türkiye Cumhuriyeti'ne intikal eden vergi sisteminde ise 1926 yılında, aşar vergisinin kaldırılmasının ardından uygulanmaya başlanmıştır. 1956 yılında 7338 sayılı Kanun ile yeniden düzenlenen bu vergi, günümüzde de fazla değişiklik olmadan uygulanmaktadır.
Veraset ve intikal vergisi (VİV), ölüme bağlı tasarruflar (veraset) ve sağlar arasında karşılıksız (ivazsız) servet transferlerini vergilendirir. Bu vergi, subjektif, özel ve dolaysız niteliklere sahiptir. Subjektiflik, mükelleflerin kişisel ve ailevi durumlarına bağlı olarak uygulanmasını ifade eder. Özel nitelik, yalnızca servet transferlerini vergilendirmesinden kaynaklanır ve dolaysız olması ise vergiyi başkasına yansıtmanın mümkün olmamasıdır.
Veraset ve intikal vergisi, iki farklı şekilde uygulanır:
- Tereke vergisi, ölen kişinin mal varlığı mirasçılara geçmeden önce artan oranlı olarak alınır. - Miras payı vergisi, mirasçılara yapılan dağıtım üzerinden alınan vergidir.
Veraset vergisi, miras yoluyla yapılan intikalleri, intikal vergisi ise bağış yoluyla yapılan intikalleri vergilendirir.
Verginin Konusu
Veraset ve İntikal Vergisi (VİV) Kanunu, karşılık ödenmeden iktisap edilen malları vergilendirmeyi amaçlar. Türkiye Cumhuriyeti uyruğundaki kişilere ait mallar ve Türkiye'deki malların veraset yoluyla veya başka bir şekilde ivazsız olarak bir kişiden diğerine intikali verginin konusudur. Bu mallar, menkul ve gayrimenkuller, paralar, haklar ve alacaklar gibi her türlü mameleği kapsar. Veraset yoluyla intikal, miras, vasiyet ve miras sözleşmesi gibi ölüme bağlı tasarruflarla gerçekleşir. Ancak, zarar karşılığı
alınan tazminatlar gibi ivazlı intikaller VİV'in kapsamına girmez. VİV, Türkiye Cumhuriyeti uyruğunda bulunan şahıslara ait malların yanı sıra yabancı ülkelerdeki malları da kapsar, ancak Türkiye'de ikamet etmeyen yabancı kişilere ait yabancı ülkelerdeki malların intikali vergiye tabi değildir.
Verginin Mükellefi
VİV’in mükellefi, veraset yoluyla veya başka şekilde ivazsız mal intikal eden gerçek veya tüzel kişilerdir. Vergi mükellefiyeti, VUK'un 8. maddesine göre, vergi borcu doğan gerçek veya tüzel kişilere aittir. VUK 9. maddeye göre, küçükler veya kısıtlılar da vergi mükellefi olabilir ve vergi ödevlerini kanuni temsilcileri yerine getirir.
Türk Medeni Kanunu’na göre, kanuni mirasçılar arasında eş, çocuklar, alt soy, anne-baba, büyükanne, büyükbaba, evlatlıklar ve onların alt soyları bulunur. Sağ kalan eşin mirastan alacağı pay, mirasçıların kimliğine göre değişir. Miras bırakan, mal varlığını vasiyetname veya miras sözleşmesi ile tasarruf edebilir. Bu şekilde mal edinenler de VİV mükellefi olur. Mirası reddetmek isteyenler üç ay içinde mahkemeye başvurabilir; mirasçı bırakmadan ölen kişinin mirası devlete kalır.
Veraset ilamı, ölen veya gaipliğine karar verilen kişinin kanuni mirasçılarını ve mirastaki paylarını gösteren; aksi sabit oluncaya kadar geçerli mahkeme kararıdır. Bu kararı sulh hukuk mahkemeleri verir.
Mükellefiyetin Başlaması
VİV mükellefiyeti, beyannamede gösterilen mallar için beyanname verildiği tarihte başlar. Beyannamede gösterilmeyen mallar veya beyanname verilmediği durumlarda mükellefiyet, intikal eden malların idarece tespit edildiği tarihte başlar. Bu durum, VUK'taki tarh zaman aşımı kuralına bir istisna oluşturur. Normalde tarh zaman aşımı, vergi alacağının doğduğu yılı izleyen yılın başında başlarken, VİV için bu süre, malların tespit edildiği yılın başında başlar. Terekenin tahriri, defter tutma veya resmî tasfiye durumunda ise mükellefiyet, işlemlerin tamamlandığı tarihte başlar.
Gaibin Zuhuru
Gaiplik kararı verilmiş mirasçılar ortaya çıkarsa, VİV açısından bazı düzenlemeler yapılır. Eğer gaip mirasçı, miras paylaşıldıktan ve beyanname verildikten sonra ortaya çıkarsa, önceki VİV tahakkukları düzeltilir. Düzeltme, gaip mirasçının vereceği beyannameye veya vergi dairesinin tespitine göre yapılır. Gaip murisin ortaya çıkması durumunda, daha önce mirasçılar tarafından paylaşılan mallar geri alınabilir. Bu durumda, ödenmiş vergiler talep üzerine geri verilir veya henüz ödenmemiş vergiler düzeltme yoluyla terkin edilir.
Mirasçılıkları Hükmen Sabit Olanlar
Mirasın paylaşımı, mirasçılar arasında bazen ihtilaflara yol açabilir ve hak sahibi olmayan kişilerin de mirasçılık iddiaları olabilir. Miras davaları genellikle hak sahiplerinin
paylarını almaları yönünde olur. Bazen mirasçılar, murisin ölümünden uzun süre sonra haberdar olabilirler. Bu durumlarda mahkeme, mirasçılığına karar verilen kişiler için yeni bir mükellefiyet oluşturabilir. VİV Kanunu'nun 22. maddesine göre, fazla alınan vergi, mahkeme kararından sonra bir yıl içinde başvurulursa iade edilir ve hakiki mükelleften tahsil edilir. Bu, önceki miras paylaşımına göre vergilendirme yapıldıktan sonra geçerli olur.
Vergiyi Doğuran Olay
VİV’de vergiyi doğuran olay veraset yoluyla ivazsız mal intikali ile veraset dışı (sağlararası) diğer ivazsız mal intikalidir.
Miras mukavelesi halk arasında vasiyetname olarak bilinir. Borç yaratmayan ve mirasa bağlı bir işlemdir. Bu sözleşme, kişiye miras bırakanın ölümünden sonra hak elde etme fırsatı sunar.
Muafiyetler
VİV Kanunu’ndaki muafiyetler üç ana başlık altında toplanır: kamu kurumlarına, kamu yararı güden teşekküllere ve diplomatik muafiyetlere sağlanan muafiyetler.
- Kamu kurum ve kuruluşları: 5018 sayılı Kamu Mali ve Yönetimi Kanunu'na göre, genel bütçe kapsamındaki kamu idareleri (Cumhurbaşkanlığı, TBMM, Anayasa Mahkemesi, Yüksek Yargı Organları, Bakanlıklar, üniversiteler, TÜBİTAK gibi) ve mahalli idareler (belediyeler, il özel idareleri, köyler) VİV’den muaf sayılır. - Sosyal sigorta kurumları ve emekli sandıkları: Sosyal Güvenlik Kurumu, Türkiye İş Kurumu, emekli sandıkları ve kamu yararına çalışan dernekler, siyasi partiler, kurumlar vergisine tabi olmayan tüzel kişiler de muaf tutulur. - Kamu yararına çalışan kuruluşlar: Bilim, araştırma, kültür, sanat, sağlık, eğitim, din, hayır, imar ve spor gibi alanlarda faaliyet gösteren kurumlar da vergiden muaf sayılır. - Diplomatik muafiyetler: Yabancı devletlerin Türkiye'deki elçi, maslahatgüzar ve konsolosları, elçilik ve konsolosluk memurları ve aileleri, karşılıklı mütekabiliyet şartıyla muafiyet hakkına sahiptir. Ancak Türk uyruğunda olanlar bu muafiyetten yararlanamaz.
İstisnalar
VİV’den istisna olan ivazsız intikaller şunlardır:
• Ev eşyası ve murise ait şahsi eşyalar ile aile hatırası olan eşyalar,
• Miras yoluyla ivazsız intikallerde, evlatlıklar, altsoy ve eşin belirli tutarlara kadar olan hisseleri (2024: 1.609.552 TL ve 3.221.082 TL),
• Örf ve âdete göre verilen hediye, cihaz ve drahomalar,
• Her çeşit sadakalar,
• Sağlararası ivazsız intikallerin 37.059 TL’si (2024),
• Yarışma, çekiliş ve şans oyunlarından kazanılan ikramiyelerin 37.059 TL’si (2024),
• Kamu kurumları, sosyal sigorta kurumları ve kamu yararına çalışan derneklerden yapılan yardımlar,
• Emekli ikramiyeleri, dul ve yetimlere yapılan yardımlar,
• Savaş sırasında ölen asker ve emniyet mensuplarının ailelerine intikal eden mallar,
• Türk Borçlar Kanunu’na göre rücu şartı ile yapılan bağışlamalar,
• Cumhurbaşkanınca vergi muafiyeti tanınan vakıflara tahsis edilen mallar,
• Plaka sınırlaması uygulanan illerde ticari plaka satışından elde edilen gelirler,
• Kültür ve Tabiat Varlıklarını Koruma Kanunu kapsamındaki tescilli taşınmaz kültür varlıkları,
• Kamu iktisadi teşebbüslerine yapılan transferler ve yardımlar.
İstisna tutarları, her yıl yeniden değerleme oranına göre güncellenmektedir.
Veraset ve İntikal Vergisinde Vergilendirme Süreci
Veraset yoluyla intikal eden mal, istisna haddinin altında kalsa dahi veraset ve intikal vergisi beyannamesi verilmesi gerekmektedir. Ancak, ivazsız intikallerde istisna haddinin altında kalan tutarlar için beyanname verilmez.
Vergi Matrahının Tespiti ve Verginin Tarhı
VİV'de matrah tespiti, kazanç vergilerinden farklı olarak daha zor ve kendine özgü bir süreçtir. Mükellefler, intikal eden malların değerini belirleyerek matrahı hesaplamalıdır. VİV matrahı, genel olarak VUK’a göre hesaplanan değerlerle belirlenir. Ancak VİV Kanunu’nun 10. maddesi, tarhiyatı iki aşamalı düzenler ve ilk tarhiyat için belirli değerleme ölçütlerini sıralar. İlk aşamada hesaplanan tutardan kanuni borçlar ve giderler düşülerek vergi matrahı oluşur. Vergi dairesi, beyannamenin verildiği tarihten itibaren 15 gün içinde vergiyi tarh eder. İlk tarhiyatın ardından, mükellefin beyanı üzerinden VUK ölçütlerine göre ikincil bir değerleme yapılır ve bu ikinci değer üzerinden ikmalen tarhiyat yapılır.
VİV’e konu olacak malların değerleme günü; miras yoluyla meydana gelen intikallerde mirasın açıldığı gün, diğer intikallerde, malların hukuken iktisap edildiği gündür.
Matrahın Tespitinde İndirilecek Borçlar ve Masraflar
Ölenin sağlığında kendisini iyileştirmek için yapılan ve sağlığında ödenmemiş, bir belgeye dayanan hastane, ilaç vb. sağlık harcamaları sağlık harcaması değil; miras bırakanın borcu kabul edilerek indirilebileceği yönünde Danıştayın kararları bulunmaktadır. Hatta miras bırakanın sağlığında kefalet borcu olup bu borç mirasçılar tarafından ödenmemiş olursa bu borçların da matrahtan düşülmesinin mümkün olduğu yönünde kararlar bulunmaktadır.
Verginin Oranı
VİV’in oranlarını düzenleyen tarifesi; artan oranlı bir tarifedir. Bu tarife, veraset yoluyla intikalleri ayrı, diğer ivazsız intikalleri ayrı oranlarda vergiye tabi olmaktadır. Aşağıdaki tabloda da görüleceği gibi veraset yoluyla intikaller diğer intikallere göre daha düşük oranda vergiye tabi olmaktadır.
Beyannamenin Verilmesi ve Beyanname Verme Süreleri
Veraset yoluyla veya diğer şekillerde ivazsız bir tarzda mal iktisap edenler, iktisap ettikleri malları bir beyanname ile bildirmek zorundadır. Öte yandan 5602 sayılı Kanun kapsamında, şans oyunları düzenleyen ilgili kurum ve kuruluşlar ile yarışma ve çekiliş düzenleyen gerçek ve tüzel kişiler de ikramiye kazananların ikramiyelerinden tevkif ettikleri VİV’i, bir beyanname ile bildirmek zorundadır. Beyanname verme süreleri, ölüm tarihine ve mükelleflerin Türkiye’de bulunup bulunmadıklarına göre değişiklik göstermektedir.
Vergi Sorumluluğu
VİV’in konusuna giren intikallerden bir kısmı da futbol karşılaşmaları ve at yarışları dolayısıyla düzenlenen müşterek bahisler ile TV vb. mecralarda düzenlenen yarışma ve çekilişlerden kazanılan ikramiyelerdir. Bu ikramiyelerin kazananlara dağıtılması sırasında, bu bahisleri veya yarışma ve çekilişleri düzenleyen kişi veya kuruluşların VİV tevkifatı yapma zorunluluğu bulunmaktadır.
Motorlu Taşıtlar Vergisinin (MTV) Türk Vergi Sistemindeki Yeri ve Genel Özellikleri
MTV, mülkiyete dayalı, süreklilik taşıyan, dolaysız ve objektif bir servet vergisidir. Ancak sadece motorlu taşıtları kapsadığı için özel servet vergisi olarak kabul edilir. 1963 tarihli MTV Kanunu’nda 2004'te yapılan değişiklikle, araçların motor silindir hacmi ve yaşlarına göre bir tarife uygulanmaya başlanmıştır. Motosikletler de bu kapsama dahil edilmiştir. 2009'daki değişiklikle özel amaçla kullanılan yat ve tekneler MTV kapsamından çıkarılmıştır. Avrupa Birliği ülkelerinde motorlu taşıtlar egzoz emisyonuna göre vergilendirilirken, Türkiye’de bu konuda çalışmalar başlamış ancak henüz düzenleme yapılmamıştır. Bu tür bir uygulama, MTV'yi bir servet vergisi yerine harcama vergisine dönüştürebilir.
Verginin Konusu
MTV’nin konusuna giren araçlar MTV Kanunu’na ekli tarifelerde yer alan ve Karayolları Trafik Kanunu’na göre trafik şube veya bürolarına kayıt ve tescil edilmiş bulunan motorlu kara taşıtları ile Ulaştırma Bakanlığı Sivil Havacılık Genel Müdürlüğüne kayıt ve tescil edilmiş olan uçak ve helikopterlerdir. Dolayısıyla bir aracın sadece motorlu olması vergiye tabi olması için yeterli değildir. Bu araçların MTV Kanunu’na ekli tarifelerde yer alması gerekmektedir.
Vergiyi Doğuran Olay
MTV Kanunu’na göre vergiyi doğuran olay, verginin konusuna giren kara taşıtlarının Trafik Kanunu gereğince trafik şube ve bürolarına; hava taşıtları için ise Ulaştırma ve Altyapı Bakanlığı Sivil Havacılık Genel Müdürlüğüne tescil edilmesidir.
Verginin Mükellefi, Mükellefiyetin Başlaması ve Sona Ermesi
MTV’nin mükellefi; trafik sicili ile Ulaştırma Bakanlığınca tutulan sivil hava araçları sicilinde adlarına motorlu taşıt kayıt ve tescil edilmiş olan gerçek ve tüzel kişilerdir.
Motorlu taşıtlar vergisi mükellefiyeti, motorlu taşıtların trafik sicili ile Ulaştırma Bakanlığı tarafından tutulan sivil hava araçları siciline kayıt ve tescili ile başlar.
Motorlu taşıtların trafik sicili ile Ulaştırma Bakanlığı tarafından tutulan sivil hava vasıtaları siciline ait kayıtlarının silinmesi hâlinde mükellefiyet sona ermektedir. Silinme takvim yılının ilk altı ayı içinde yapılmış ise mükellefiyet ikinci altı aylık dönemin başından sona erer.
Muaflık ve İstisnalar
MTV Kanunu’nda bazı kişiler, kurum ve kuruluşlara ait araçlar “İstisnalar” başlığı altında sayılmıştır. Ancak kurumların adlarının sayılması, bazı kaynaklarda “muafiyet” olarak değerlendirilmektedir.
Verginin Matrahı ve Vergi Tarifeleri
MTV, esasen spesifik nitelikteki üç ayrı tarife üzerinden hesaplanır. Ancak, (I) sayılı tarifede ise 2018 yılından itibaren kayıt ve tescili yapılan otomobil, kaptıkaçtı, arazi taşıtları ve benzerleri için ödenecek MTV hesaplanmasında bu taşıtların değeri de esas alınmaktadır. Dolayısıyla (I) sayılı tarife hem motor silindir hacmi ve aracın yaşını esas alan spesifik matrah hem de aracın değerini esas alan advalorem matraha göre MTV’nin hesaplanmaktadır
Taşıt değeri, taşıtların teslimi, ilk iktisabı ve ithalinde, katma değer vergisi matrahını oluşturan unsurlardan (vade farkı ile hesaplanan özel tüketim vergisi hariç) teşekkül eden değeri ifade eder. (I) sayılı tarifede yer alan otomobil, kaptıkaçtı, arazi taşıtları ve benzeri araçlarda, ilk kayıt ve tescil edildiği tarih itibarıyla taşıt değerine isabet eden satır, sonraki yıllarda da bu taşıtın vergi tutarlarının belirlenmesinde esas alınır.
Verginin Tarhı, Tahakkuku ve Ödenmesi
MTV Kanunu’na ekli tablolarda yer alan motorlu araçların kayıt ve tescillerinin yapıldığı yer açısından bağlı bulunulan vergi dairesince tarh edilir. Örneğin; kara taşıtları, araçların trafik siciline kayıtlı olduğu yerdeki MTV’e bakan vergi dairesince tarh edilir. MTV her yılın Ocak ayı başında tahakkuk ettirilmiş sayılır. Bu şekilde otomatik olarak tahakkuk ettirilen vergi, aynı gün tebliğ edilmiş sayılır. Tahakkuk eden bu vergi her yılın 1-31 Ocak tarihlerinde birinci taksit, 1-31 Temmuz tarihlerinde ikinci taksit olarak ödenir. Mükellefler MTV’yi bağlı bulundukları vergi dairesine ödeyebilecekleri gibi başka bir vergi dairesine ya da anlaşmalı bankalara da ödeme yapabilir.
Motorlu araçlar, Ocak ve Temmuz ayları içinde başkasına satılacak ya da devredilecek olursa; satan veya devreden mükellef ayın sonunu beklemeden MTV’ yi ödemek zorundadır. Aksi hâlde ilgili noterler ve memurlar aracın devir ve tescil işlemlerini yapamaz.
Vergi Güvenlik Önlemleri
MTV ile ilgili 13. madde, araç sahiplerine ve bazı görevlilere sorumluluklar yükler. Trafik sicil, liman ve ulaştırma bakanlığı memurları, kayıt ettikleri motorlu taşıtların vergiye esas bilgilerini bir ay içinde vergi dairesine bildirmek zorundadır. Bu yükümlülükleri yerine getirmeyenler, özel usulsüzlük cezası ile cezalandırılır. Ayrıca, noterler ve memurlar, taşıtların satış veya devir işlemlerinden önce vergi borçlarının ödendiğini gösteren belge talep etmelidir. Vergi ödenmemiş araçların muayenesi veya uçuşa elverişlilik belgesi verilmesi yapılmaz. Bu zorunluluklara uymayanlar, mükelleflerle birlikte ödenmeyen vergilerden sorumludur, ancak rücu hakkına sahiptirler.
Mükelleflerin Sorumlulukları
MTV mükellefleri, taşıtlarının bilgilerini ve değişiklikleri, tescil veya değişiklik tarihinden itibaren bir ay içinde vergi dairesine bildirmek zorundadır. Bu yükümlülüğe uymayanlara usulsüzlük cezası kesilir. Ticari amaçla kullanılan uçak, helikopter ve taşıt kiralama faaliyetleri dışında, MTV ve cezalar gelir ve kurumlar vergisi matrahında gider olarak kabul edilmez. Ancak, ticari faaliyetle ilgili araçlar için ödenen MTV, kurum kazancından indirilebilir.