Mutasarrıf: Malik veya zilyetleri dışında, mal veya Giriş hakları hukuken veya fiilen tasarruf eden kişidir.
Gayrimenkuller üzerinden alınan vergiler ya gelir vergisine ya da kurumlar vergisine göre alınır. İrtifak hakkı sahibi: İrtifak hakkı, bir gayrimenkul sahibinin, başka bir gayrimenkulün bir kısmı veya Gayrimenkul Kavramı tamamını doğrudan kullanma veya ondan yararlanma Gayrimenkul kavramını taşınmaz veya taşınmaz mal hakkı veren veya malike bir çekinme borcu yükleyen, olarak adlandırabiliriz. Yani, bir yerden bir yere taşınması sınırlı bir hakimiyet hakkıdır. Bu hakka sahip olan olanaksız olan durağan mallar demektir. kimseye irtifa hakkı sahibi denir.
TMK’nın 683. maddesine göre mülkiyet hakkı; bir şeye Kiracı: Menkul veya gayrimenkul niteliğindeki varlık ve malik olan kimse, hukuk düzeninin sınırları içinde, o şey hakları kiraya tutan kişiye verilen isimdir.
üzerinde dilediği gibi kullanma, yararlanma ve tasarrufta Gayrimenkul Kira Gelirlerinde Vergilendirilecek bulunma yetkisine sahiptir. Kazancın Tespiti
Genel olarak taşınmaz mülkiyetinin kazanılış yolları iki Gayrimenkul kiralamalarında gelirin elde edilmesi tahsil grupta Kazanma-Aslen Kazanma, Tescil ile İktisap- esasına bağlanmıştır. Tahsil esası, gelirin nakit veya ayın Tescilden Önce İktisap incelenebilir. şeklinde maddi bir kıymet veya gayri maddi bir servet unsuru olarak, sahibinin mal varlığına dâhil olmasını ifade Devren Kazanma-Aslen Kazanma etmektedir. Devren kazanma, alım-satım, bağışlama gibi bir hukuki işleme dayanmış olabileceği gibi, miras yoluyla Gayrimenkul sermaye iratlarının vergilendirilmesinde safi kazanmada olduğu gibi, bir hukuki olaya da dayanması irat kullanılır ve bunun tespiti de gerçek gider usulüne ve mümkündür. götürü gider usulüne göre yapılır.
Tescil ile İktisap-Tescilden Önce İktisap 1. Gerçek Gider Usulüne göre Safi İrat = Gayrisafi Hasılat – Toplam gider Taşınmaz hukukunda geçerli olan genel ilke gereğince, bir 2. Götürü Gider Usulüne göre Safi İrat = Gayrisafi taşınmaz üzerinde mülkiyet hakkı, tapu kütüğüne tescille Hasılat – (Gayrisafi Hasılat x % 15) şeklinde kazanılır (TMK 705). hesaplanır. Medeni Kanuna Göre Taşınmaz Eşya Hasılat TMK’nın 704. maddesinde sadece şu nesneler eşya Gayrimenkullerin kiraya verilmesinde gayrisafi hasılat, hukuku anlamında taşınmaz eşya olarak sayılmıştır: GVK’nın 70. maddesinde sayılan ve gayrimenkul olarak 1. Arazi kabul edilen mal ve hakların kiraya verilmesinden bir 2. Tapu kütüğünde ayrı sayfaya kaydedilen takvim yılı içerisinde o yıla veya geçmiş yıllara ait olarak bağımsız ve sürekli haklar nakden veya aynen tahsil edilen kira bedelleridir (Sayfa 3. Tat mülkiyeti kütüğüne kayıtlı bağımsız bölümler 40’daki örneği inceleyiniz.).
Gayrimenkul Kira Gelirlerinin Vergilendirilmesi Safi İradın Tespitinde İndirilecek Giderler
Kişinin daha önceki birikimlerini kanalize ettiği Safi irat, gayrimenkul olarak kabul edilen mal ve hakların gayrimenkullerini, başkalarının kullanımına bırakılması kiraya verilmesinden nakden veya aynen tahsil edilen kira karşılığında elde ettiği gelir gayrimenkul sermaye iradıdır. bedellerinden, iradın sağlanması ve idamesi için yapılan giderlerin indirilmesi sonrası kalan müspet farktır. GVK 70.maddenin 1 ile 4.bentleri arasında mal ve haklar sıralanmıştır. Bu mal ve hakların herhangi bir işletmenin Gayrimenkullerin kiraya verilmesinden elde edilen bilançosunda veya herhangi bir işletme defterinde yer gayrisafi hasılattan indirilebilecek giderler şunlardır:
alması ya da serbest meslek kazanç defterinde kayıtlı • Kiraya veren tarafından ödenen aydınlatma, olması halinde elde edilen kira geliri gayrimenkul sermaye ısıtma, su ve asansör giderleri: Kiraya veren iradı olarak değil ticari, zirai veya serbest meslek kazancı tarafından ödenen elektrik, su, doğalgaz gibi olarak vergilendirilir. benzeri ödemeler. Gayrimenkul Kira Gelirinin Mükellefleri • Kiraya verilen mal ve haklara ilişkin sigorta GVK’nın 70. maddesinde sayılan gayrimenkullerin giderleri: Deprem sigortası gibi. sahipleri, mutasarrıfları, zilyetleri, irtifak ve intifa hakkı • Kiraya verilen mal ve haklar için ayrılan sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesi sonucu amortismanlar. gayrimenkul sermaye iradı elde edilmesi bu kişiler • Kiraladıkları mal ve hakları kiraya verenlerin açısından vergi mükellefiyetinin ortaya çıkmasına neden ödedikleri kiralar ve ödedikleri gerçek giderler. olur. • Kiraya verilen mal ve haklarla ilgili olarak sözleşmeye, kanuna veya ilama dayalı olarak Zilyet: Bir şey üzerinde fiili hakimiyeti bulunan kimseyi ödenen zarar, ziyan ve tazminatlar. ifade eder.
Safi iradın tespitinde gerçek gider usulün seçilmesi Ticari kazanç, her türlü ticari ve sınaî faaliyetten doğan durumunda vergiye tabi olan irad şöyle hesaplanır: kazançtır. Ticari kazancı belirleyen temel unsur “faaliyetin sermaye ve emekten oluşan bir organizasyona dayanması” Gerçek Gider Tutarı = (Vergiye Tabi Gayrisafi Hasılat × ve bu organizasyonun işlemlerindeki “devamlılık”tır. Toplam Gider) / Toplam Hasılat Gayrimenkul alım satım işinden elde edilen gelirin Emsal Kira Bedeli niteliğinin belirlenmesinde ilk önemli unsur “faaliyetteki
Emsal kira bedeli uygulaması, esas itibariyle devamlılık”tır. Gayrimenkul alım satım işleri devamlı gayrimenkullerin bedelsiz olarak GVK’nın 73. olarak, bir meslek halinde sürdürülüyorsa elde edilen maddesinde belirtilenler dışındaki kişilerin kullanımına kazanç ticari kazançtır. Burada devamlılık unsurunu tahsis edilmesi, kira bedellerinin kiraya verilen mal ve belirleyen en belirleyici ölçüt ‘kazanç doğuran işlem hakların emsallerinin kira bedelinden düşük olması veya sayısındaki çokluktur. kira bedelinin tespit edilememesi hallerinde muvazaalı olarak gerçek kira gelirinin altında beyanda bulunulması Gayrimenkul alım satım işinden elde edilen gelirin durumlarında vergi güvenlik müessesesi olarak niteliğinin belirlenmesinde üçüncü önemli unsur ise “ticari kullanılmak amacıyla getirilmiştir. bir organizasyonun varlığı”dır.
Emsal kira bedeli bir ölçüdür ve mükellefçe her zaman Mükellefler belirli bir vergilendirme dönemi içerisinde çürütülebilir ve aksi ispat edilebilir. Dolayısıyla eğer elde ettikleri gayri safi hasıladan, o geliri elde etmek için mükellef, bir taşınmazını emsal kira bedelinin altında bir sarf ettikleri ve kanunun izin verdiği giderler ile tutardan kiraya verdiğini kanıtlarsa, burada emsal kira amortismanları düşüldükten sonra geriye kalan safi miktar, bedeli ölçütü uygulanmaz. verginin matrahı olarak beyanname ile vergi dairesine bildirirler. Emsal kira bedeli yıllık olarak hesaplanır ve vergiyi doğuran olay tahsile bağlı olduğu için, kira geliri tahsil Ticari kazançlarından dolayı vergiye tabi olanlar edilmediği sürece, başka bir anlatımla kira geliri elde kazançlarını gerçek ve basit usul olmak üzere iki biçimde edildiği ortaya konmadan, emsal kira bedeli esasına göre tespit ederler. Gerçek usulde vergiye tabi olanlar bilanço tarhiyat yapılamamaktadır. esasına göre defter tutarak ticari kazançlarını belirler. Basit usule göre ticari kazancın tespitinde defter tutulması Vergi değeri bina ve arazinin Emlak Vergisi Kanunu’nca ve defter tutmanın gerektirdiği hesapların işlenmesi söz tespit edilen değeridir. konusu değildir.
Gayrimenkul Kira Gelirlerinde Stopaj (Vergi Değer Artış Kazancına Konu Olan Gayrimenkul Satışları Tevkifatı/Kesintisi) Altı gelir unsuruna girmeyip dışarıda kalan gelirler diğer
Gayrimenkul olarak kabul edilen mal ve hakların kazanç ve iratlar başlığı ile yedinci gelir unsuru olarak yer kiralanması karşılığında elde edilen iratlar gelir vergisine alır. Değer artış kazançları bir bedel ödenmek suretiyle mahsuben nakden veya hesaben ödenmesi sırasında edinilen bazı mal ve hakların elden çıkarılmasından doğan stopaja tabi tutulmaktadır. Kimlerin kira ödemelerinde kazançların vergilenmesi için düzenlenmiş bir gelir stopaj yapabileceği GVK 94.madde de bellidir. grubudur. Kanun belirlemiş olduğu değer artış kazançları
Gayrimenkul Kira Gelirlerinin Beyanı ve Verginin şunlardır:
Ödenmesi • İvazsız olarak iktisap edilenler ile tam mükellef
Gayrimenkullerin kiralanması sonucu elde edilen iratların kurumlara ait olan ve iki yıldan fazla süreyle elde vergilendirilmesi beyan veya stopaj yoluyla söz konusu tutulan hisse senetleri hariç, menkul kıymetlerin olmaktadır. Stopaja tabi tutulan kira ödemelerinin tutarı veya diğer sermaye piyasası araçlarının elden gelir vergisi tarifesinin ikinci gelir dilimindeki tutarı çıkarılmasından sağlanan kazançlar. aşmaması durumunda beyan edilmemektedir. • Telif haklarının ve ihtira beratlarının müellifleri, mucitleri ve bunların kanunî mirasçıları dışında Gayrimenkul Satış Kazançlarının kalan kimseler tarafından elden çıkarılmasından Vergilendirilmesi doğan kazançlar.
Gayrimenkullerin elden çıkarılma sonucunda elde edilen • Ortaklık haklarının veya hisselerinin elden kazanç; ya ticari kazanç olmakta, ya belli durumlarda çıkarılmasından doğan kazançlar. diğer kazanç ve irat olmakta ya da belli şartlar dahilinde • Faaliyeti durdurulan bir işletmenin kısmen veya gelir vergisinin konusuna girmemektedir. tamamen elden çıkarılmasından doğan kazançlar.
Gerçek Kişilerin Gayrimenkul Satış Kazançları Mal ve hakların elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar
Gerçek kişilerin sahip oldukları gayrimenkulleri elden değer artış kazancıdır ve bununla ilgili sayfa 48’deki tablo çıkarmalarından doğan kazancın niteliği ve 2.1 i inceleyiniz. vergilendirilmesi hakkında 193 sayılı GVK’nın ticari kazanç ve diğer kazanç ve iratlar bölümünde düzenlemeler yapılmıştır.
Değer Artış Kazancına Konu Olan Gayrimenkullerin Değer Artış Kazancının Tespiti Kapsamı Değer artış kazancında, verginin konusunu oluşturan gelir,
GVK’nın mükerrer 80. maddesinin birinci fıkrasının 6 alım satım sırasında oluşan farkı ifade etmektedir. numaralı bendi uyarınca aşağıda belirtilen mal ve hakların GVK’nın safi değer artışı başlıklı mükerrer 81. maddesine 5 yıl içerisinde elden çıkarılmasından doğan kazançlar göre, değer artışında safi kazanç, elden çıkarma değer artış kazancının konusunu oluşturmaktadır. karşılığında alınan para ve ayınlarla sağlanan ve para ile • Arazi, bina ,maden suları, menba suları, temsil edilebilen her türlü menfaatlerin tutarından, elden madenler, taş ocakları, kum ve çakıl istihsal çıkarılan mal ve hakların maliyet bedelleri ile elden yerleri, tuğla ve kiremit harmanları, tuzlalar ve çıkarma dolayısıyla yapılan ve satıcının uhdesinde kalan bunların mütemmim cüzileri ve teferruatı. giderlerin ve ödenen vergi ve harçların indirilmesi • Voli mahalleri ve dalyanlar. suretiyle bulunacaktır.
• Gayrimenkul olarak tescil edilen haklar. Safi değer artış kazancı = Hasılat – giderler = [elden • Gemi ve gemi payları ile bilumum motorlu çıkarma karşılığı elde edinilen menfaat toplamı – tahmil ve tahliye vasıtaları. (endekslenmiş maliyet bedeli + alım satım nedeniyle
Yukarıda anlatılanlar ışığında gayrimenkullerin elden yapılan giderler + ödenen vergi/harçlar)] kanunda yer alan çıkarılmasından doğan kazançların değer artış kazancı formüldür.
olarak vergilendirilebilmesi için; elden çıkarılan Gayrimenkullerin elden çıkarılmasından doğan değer artış gayrimenkulün, bir bedel karşılığında edinilmiş olması, kazançlarının safi miktarının hesaplanmasında esas alınan edinme tarihinden itibaren 5 yıl içinde elden çıkarılması, hasılat aşağıdaki şu bedellerin toplamından oluşmaktadır; elde edilen kazancın, elde edildiği yıl için belirlenen istisna tutarını aşması gerekir. • Nakit karşılığı satış halinde satış bedeli, • Kamulaştırma ve devletleştirme halinde alınan Değer Artış Kazancına Konu Olan Gayrimenkullerin istimlak bedelleri, İktisap Şekli ve İktisap Tarihinin Belirlenmesi • Trampa ve takas halinde ise elden çıkarılan Gayrimenkullerin elden çıkarılmasından doğan kazançların kıymet karşılığında alınan mal ve hakların değer artış kazancı olarak vergilendirilebilmesi açısından VUK’un değerleme ile ilgili hükümlerine göre kanunda belirtilen gayrimenkullerin iktisap tarihinin tespiti tespit olunan değeri. önem arz etmektedir. Safi Tutarın Tespitinde İktisap Bedelinin Gayrimenkullerde İktisap Tarihinin Belirlenmesi: Güncelleştirilmesi (Endeksleme): Endeksleme Taşınmazlarda iktisap, Türk Medeni Kanununun 705. uygulamasının temel amacı mükelleflerin gerçek maddesi uyarınca, tapuya tescille olmaktadır. Taşınmazları kazançları üzerinden vergilendirilmelerini sağlamaktır. tapuya tescilden önce fiilen kullanıma hazır şekilde teslim alanların söz konusu taşınmazları fiilen kullandıklarını GVK’nın mükerrer 81. maddesinin son fıkrasına göre, mal “tahsis belgesi, teslim tutanakları, su, elektrik, telefon, ve hakların elden çıkarılmasında iktisap bedeli, elden doğalgaz faturaları ve benzeri belgelerle tevsik etmeleri çıkarılan mal ve hakların, elden çıkarıldığı ay hariç olmak halinde” değer artışı kazancının tespiti yönünden “fiilen üzere Devlet İstatistik Enstitüsünce belirlenen toptan eşya kullanıma başladıkları tarih” “iktisap tarihi” olarak kabul fiyat endeksindeki (TEFE) artış oranında artırılarak tespit edilecektir. edilir.
Cins Tashihi Yapılan Gayrimenkuller ile Kat Karşılığı Değer Artış Kazançlarında İstisna
Olarak Müteahhit veya Konut Yapı Kooperatiflerinden 5281 sayılı Kanunun 27. maddesiyle 01.01.2006 Alınan Gayrimenkullerin Satılması Halinde İktisap tarihinden itibaren elde edilen gelirlere uygulanmak üzere, Tarihinin Belirlenmesi: Arazi vasfında iktisap edilen bir takvim yılı içerisinde elde edilen değer artışı gayrimenkulün belediyelerce ifraz ve taksim işlemine tabi kazancının belirli bir tutara kadar olan kısmı tutularak satılması halinde iktisap tarihi olarak arazinin vergilendirilmemektedir. Bu tutar her yıl değişmektedir. iktisap edildiği tarih değil, belediyenin ifraz işlemi sonucu Endeksleme Katsayısı (ÜFE Artış Oranı) = Elden arsa vasfını kazanarak, cins tashihi yapıldığı tarihin esas Çıkartıldığı Tarihinden Bir Önceki Aya İlişkin ÜFE Oranı / alınması gerekir. İktisap Tarihinden Bir Önceki Aya İlişkin ÜFE Oranı Arsa olarak iktisap edilen gayrimenkul üzerine bina inşa ile hesaplanır (Bu konu ile ilgili örnekler için sayfa 54’ü edilmesi veya söz konusu gayrimenkulün kat karşılığı inceleyiniz). verilmesi sonucu alınan gayrimenkullerin tapuya tescili, cins tashihi sayılarak tapuya tescil tarihinin iktisap tarihi Gayrimenkul Satış Kazancının Beyanı ve Verginin olarak kabul edilmesi gerekir. Ödenmesi
Değer artış kazançlarının beyan konusu edilip edilmeyeceği, elde edilen iradın istisna haddinin altında kalıp kalmadığına bağlıdır.
Beyannamenin verilme zamanı ve beyanname üzerinden İstisna Uygulamasına İlişkin Şartlar hesaplanan verginin ödenmesi, mükellefin tam mükellef İstisna uygulanması bakımından kurumlar vergisi ya da dar mükellef olmasına göre farklılık arz etmektedir. mükelleflerinin mükellefiyet tipine yönelik bir kısıtlama
Türkiye'de yerleşmiş olanlar ile resmi daire ve yer almamaktadır. Bu nedenle, istisna hükmünden tam müesseselere veya merkezi Türkiye'de bulunan teşekkül mükellef veya dar mükellef olup olmadığına ve teşebbüslere bağlı olup adı geçen daire, müessese, bakılmaksızın KVK’nın 1. maddesinde sayılan kurumların teşekkül ve teşebbüslerin işleri dolayısıyla yabancı tamamı yararlanabilecektir.
memleketlerde oturan Türk vatandaşı gerçek kişiler tam Bu değerlerin satışından elde edilecek kazancın istisnadan mükellef olarak kabul edilmektedirler. Türkiye’de yerleşik yararlanan kısmının, pasifte özel bir fon hesabına alınması olmayanlar dar mükellefiyet esasına göre ve satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar vergilendirilmektedir. Dar mükellef gerçek kişilerin yurt söz konusu fon hesabında tutulması gerekmektedir. içinde elde ettikleri kazanç ve iratlar Türkiye’de vergilendirilmekte, yurt dışında elde ettikleri kazanç ve Kazancın Hesaplanması
iratlar ise Türkiye’de vergiye tabi değildir. VUK uyarınca vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyeti esas olduğundan, istisna kazancın hesaplanmasında, Kurumların Gayrimenkul Satış Kazancı muvazaa hali ve örtülü kazanç dağıtımı hükümleri saklı Ülkemizde gerçek kişilerin gelirlerini vergilendirmeye kalmak kaydıyla, fiili satış bedeli esas alınacaktır. yönelik olarak uygulanan gelir vergisi yanında, kurum kazançlarının vergilendirilmesine yönelik olarak ayrı bir Satış kazancı, satış işlemi ile birlikte oluşacağından kurumlar vergisi uygulamasına yer verilmiş istisna, satışın yapıldığı dönemde uygulanacaktır. İstisna bulunulmaktadır. Bu iki vergi arasındaki benzerlik ve kapsamındaki değerlerin satışından kaynaklanan alacaklar farklılıkları aşağıdaki şekilde sıralamak mümkündür; için alınan faiz, komisyon ve benzeri gelirler, istisna kazancın tespitinde dikkate alınmayacaktır. • İki verginin konusu da aynıdır; gelir. Ancak, gerçek kişilerin gelirleri üzerinden gelir vergisi, kurumların gelirleri üzerinden kurumlar vergisi alınmaktadır, • Mükellef grubu itibari ile gelir vergisi beyannamesi vermek zorunda olanlar gerçek kişiler iken, kurumlar vergisi beyannamesi vermek zorunda olanlar sermaye şirketleri ile KVK’da sayılı kişi ve kurumlardır, • Gelir vergisinde vergi oranı artan oranlı iken, kurumlar vergisinde sabit oranlıdır.
Taşınmaz (İştirak Hisseleri ile Kurucu Senetleri, İntifa Senetleri ve Rüçhan Hakları) Satış Kazancı İstisnası
İstisnanın amacı, kurumların bağlı değerlerinin ekonomik faaliyetlerde daha etkin bir şekilde kullanılmasına olanak sağlanması ve kurumların mali bünyelerinin güçlendirilmesidir.
5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun Yayım Tarihinden Önce Gerçekleşen Satış İşlemlerinde İstisna Uygulaması
Bu istisnayla, kurumların iştirak hisseleri ve gayrimenkullerinin satışı suretiyle bağlı değerlerinin çözülmesi ve böylece oluşan kaynakların kurum faaliyetinde kullanılarak, kurumların borçlanma yoluna gitmeksizin kendi öz kaynaklarıyla faaliyetlerinin devamlılığının sağlanması amaçlanmıştır.
5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun Yayım Tarihinden Sonra Gerçekleşen Satış İşlemlerinde İstisna Uygulaması
İştirak hisseleri, kurucu senetleri ve intifa senetleri: İştirak hisseleri deyimi, menkul değerler portföyüne dahil hisse senetleri ile ortaklık paylarını ifade etmektedir.